發布時間：2023-08-30 16:36:55
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領域的橋梁，我們為您精選了8篇的固定資產的資本性支出樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發，請盡情閱讀。
(一)環境成本核算是企業環境管理的需要隨著社會經濟發展，企業環境活動增多，政府和社會公眾對環境質量的要求日益提高，政府環境立法對企業的約束力也越來越強。由于環境資源日益稀缺，其價值及消耗成本必然上升，從對企業自身盈利目標的影響來看，環境問題使企業成本增加，企業要為現期環境活動承擔的責任更重，環境風險及環境成本的發生對財務的影響也必將增強。為此，需要實施科學環境管理，加強環境成本控制。
環境成本管理必須建立在掌握全面、可靠的環境成本信息基礎上。將相關的環境成本信息納入到企業會計信息系統，有助于企業從相關經濟指標中全面了解其環境成本與績效。分析環境成本中哪些是不良環境行為導致的，哪些是生產經營中低效使用資源、排污排廢等導致的，哪些是必要的、合理的支出，從而促進企業完善環境管理，挖掘內部潛力，有效利用環境資源，合理控制環境成本，降低環境資源利用成本，提高應對未來環境風險能力，獲得綠色比較優勢和收益，實現持續發展。
(二)環境成本核算滿足相關利益者經濟決策的需要環境成本核算是以社會環境資源的保護和耗費為中心展開的。基于利益相關者的視角，不僅企業管理者進行環境管理需要環境成本的信息，外部會計信息使用者決策也需要環境成本信息。隨著環境問題對企業影響的不斷增強，越來越多的企業利益相關者更期望其具有良好的環境意識并主動承擔環境責任，合理管理環境支出。在環保需求提高的經濟社會，利益相關者迫切需要企業將環境成本納入會計核算體系，加以確認、計量、記錄、報告及分析，提供利益相關者決策需要的相關環境成本信息，以便采取有效的措施保護自身利益。
(三)環境成本核算為綠色GDP的推行奠定基礎我國國家環保總局和國家統計局自2004年啟動“全國試點省市綠色國民經濟核算和環境污染經濟損失評估調查”項目，完成了“綠色GDP”項目中的一部分一環境污染損失調查的工作。從調查結果看，綠色"GDP核算”存在很多技術上的困難，“環境損失”、“資源損失”等資料搜集、統計難度大。綠色GDP核算難以實現的重要原因是缺少基礎數據支持。所以為促進綠色GDP的實施，應當在企業實行綠色會計，將環境成本核算納入會計信息系統中。
二、環境成本核算賬戶設計
(一)資本性支出賬戶“環境支出――資本性支出”賬戶，用來核算企業長期環境資產及長期環境待攤費用支出。按照會計核算的一般確認原則，企業發生的支出應當區分資本支出和收益支出。資本化環境支出最終應確認為環境資產(包括環境固定資產、環境無形資產)和長期環境待攤費用。所以，還需要在“環境支出――資本性支出”賬戶下設計固定資產、無形資產和長期待攤費用三個明細賬戶。該賬戶借方登記為購建長期環境資產及長期待攤費用所發生的成本，貸方登記結轉的達到預定用途的環境長期資產成本以及月末轉入“長期待攤費用”賬戶的金額，該賬戶借方累計發生額反映一定時期企業長期環境資產投資總額及長期環境待攤費用金額。期末借方余額反映企業正在進行的長期環境資產項目的支出。企業發生的環境支出滿足資本化條件的，借記“環境支出――資本性支出(固定資產、無形資產或長期待攤費用)”，貸記“銀行存款”、“應付職工薪酬”、“原材料”等。滿足資本化條件的環境成本，用于長期環境資產，環境資產達到預定用途形成環境固定資產、無形資產，分別借記“環境資產――固定資產”、“環境資產――無形資產”，貸記“環境支出――資本性支出(固定資產)”、“環境支出――資本性支出(無形資產)”；發生的待攤期在一年以上的環境費用支出，借記“長期待攤費用”，貸記“環境支出――資本性支出(長期待攤費用)”。
(二)成本性支出賬戶“環境支出――產品成本性支出”賬戶核算企業在生產產品過程中發生的應當由產品生產成本負擔的環境成本。該賬戶借方登記發生產品成本負擔的環境支出，貸方登記轉入產品生產成本的金額。該賬戶的借方累計發生額反映應由產品負擔的環境成本總額。計入產品成本的環境成本，關鍵是“環境支出――產品成本性支出”賬戶歸集的環境成本結轉到“生成成本”賬戶時間的確定，如定期月末結轉，結轉后一般沒有余額。
關鍵詞：會計制度 權責發生制 基金負債
一、現行事業單位會計制度存在的弊端
(一)現行收付實現制核算基礎的弊端
高校對教學科研和教輔活動業務的核算采用收付實現制，經營性收支業務的核算采用權責發生制。收付實現制雖然易于建立和使用，但是它不利于進行成本核算、提高效率和績效考核。不能全面準確記錄和反映單位的負債情況，不利于防范財務風險。不能使收入與費用恰當的配比，不能真實反映對外投資業務，而且容易被管理當局用來操縱業績。
(二)固定資產核算方法存在弊端
事業單位以固定資產和固定基金同時反映固定資產價值，且固定資產的賬面數額與固定基金賬面數額一致。事業單位將購人固定資產的全部支出作為當期支出，違背了正確劃分收益性支出和資本性支出的會計原則。其次，事業單位固定資產不計提折舊的缺陷。
(三)負債分類不科學
在資產負債表中，“借入款項”排列在其他流動負債之前，位于負債類的第一項，似乎隱含著“借人款項”屬于流動負債之意，其實則不然。近些年來，高校進行大規模基本建設的資金大多來源于銀行的長期借款，高校只有將長期借款和短期借款混合列入“借人款項”中，這樣，不利于有效揭示高校的財務風險，不利于分析其償債能力。
(四)修購基金提取不合理
現行事業單位會計制度規定，按照收入的比例提取修購基金時，借記“事業支出”，貸記“專用基金―修購基金”。目的是用于固定資產的維修和購置，但其提取的基數是收入而不是定資產余額，這樣有的單位收入多，提取的修購基金就多，有的單位收入少，提取的修購基金就少，提取目的與提取基數兩者之間缺乏必然聯系，而單位實際發生固定資產的維修和購置費用與單位資產的狀況有著密切的關系。
二、幾點建議
(一)改進事業單位會計核算原則
1，引入采用權責發生制，改進會計核算基礎。實行統一的權責發生制，將權責發生制作為會計核算基礎。高校所有經濟業務的核算統一采用權責發生制，
可以對收入、費用、成本進行準確的確認和計量，可以對外提供更加真實可靠的
財務信息，同時也有利于對高校管理當局的經管責任做出客觀的評價。
2引入劃分收益性支出和資本性支出原則。劃分收益性支出和資本性支出，也是企業會計核算必須遵循的原則。事業單位取得固定資產。其支出的效益涉及幾個會計期間。應屬于資本性支出，不應作為收益性支出在發生當期直接列支。以真實地反映企業的財務狀況，通過計提折舊在各會計期間分攤的固定資產成本支出作為收益性支出計列于收支表中，以夯實結余信息。
(二)改變固定資產核算方法，真實反映固定資產價值
1，固定資產取得的會計處理。取消“固定基金”、“專用基金――修購基金”、“結轉自籌基建”會計科目，增設“在建工程”、“待處理財產損益”會計科目。對于事業單位購置的不需要安裝的固定資產，應按實際成本，借記“固定資產”，貸記“財政補助收人”或有關資產賬戶。
2，固定資產折舊和減值準備的會計處理。增設“累計折舊”和“固定資產減值準備”兩個會計科目，作為固定資產的備抵科目。以反映固定資產價值的減少情況。可使得資產負債表能夠真實反映事業單位的資產、凈資產的情況，收支表能夠反映真實結余的情況，真正體現權責發生制、收入與支出配比、謹慎、以及劃分收益性支出和資本性支出等核算原則的要求，以便于會計報表使用者利用真實的會計信息做出正確的決策。
(三)負債劃分為流動負債和長期負債。
在資產負債表上，負債劃分成流動負債和長期負債兩大類。按照借款日長短排列。“借人款項”分解為“短期借款”和“長期借款”，分列于流動負債項和長期負債項目下。
(四)關于基金的改革
1，提供基金明細信息。專用基金是用途受到限制的凈資產。在資產負債表上列示各專用基金的子項，提供其具體的限定用途是必要的。近些年來，我國高校接受的來自社會各界以及海外的捐贈日益增多，其中多數捐贈都是有指定用途的，在報表中揭示此類信息也有助于滿足捐贈者的信息需求。
2，建議將計提修購基金列入結余分配中。提取修購基金，實質是將經常性資金轉換為一般專用基金，使事業單位有一個比較穩定的固定資產更新維護的資金來源。因此通過“結余分配”賬戶提取修購基金，有利于避免現行會計核算中的弊病。
【關鍵詞】 醫院 會計制度 財政
伴隨著新時代的到來，我國國民經濟的飛速發展，醫院行業也在日新月異的變化與發展，醫院會計作為其發展的重點，備受人們關注。現行《醫院會計制度》是財政部根據《事業單位財務規則》和《事業單位會計準則》，綜合企業財務工作在發展中存在的各種問題和改善措施以及國際慣例以當前醫院的實際狀況為基礎點制定的管理準則。是于1998年11月17日頒布，并于1999年1月1日實施。隨著當前社會技術的不斷發展，各個先進的技術和設備日益的應用在當前的醫療機構當中。現行《醫院會計制度》是醫院會計的重大改革，為當前醫院的現代化發展奠定了基礎，更是為醫院適應市場經濟、參與市場競爭注入了新的活力，是醫院在發展過程中會計部門同國際管理能夠良好有序接軌，實現同步發展的一次重大的改革和標志。
1. 現行《醫院會計制度》的優點
1.1現行的《醫院會計制度》將會計要素分為五類
這五類會計要素即：資產、負債、凈資產、收入和支出，改變了過去將會計科目分為資金占用和資金來源兩大類的劃分方法。
1.2重新劃分醫院的收支，加強了收入和支出的管理
將醫院收入劃分為財政補助收入、上級補助收入、醫療收入、藥品收入和其他收入。與收入分類相對應，將醫院支出劃分為醫療支出、藥品支出、財政專項支出和其他支出。取消了過去的制劑收支，將制劑的增加值列入藥品進銷差價，避免了醫院制劑造成的虛收虛支。
2. 現行《醫院會計制度》存在的問題
2.1現行《醫院會計制度》的適用范圍不能適應形勢發展的需要
現行《醫院會計制度》明確規定其“適用于中華人民共和國境內的各級各類公立醫療機構。”隨著經濟的發展，一大批非公有制醫院應運而生，特別是民辦的或慈善機構興辦的醫院。然而，非公立醫院的會計核算如何進行，特別是營利性醫院應該執行什么會計制度，現行《醫院會計制度》尚無明確的規定。
2.2對資本性支出的會計處理存在一些問題 雖在社當前社會發展中，醫院資本性的日益增加，其在發展的過程中對各種基礎設備要求也在不斷的提高，這就使得醫院會計工作在發展過程中其管理項目不斷的提高。按現行《醫院會計制度》規定，在醫院工作中，各種設備和基礎的維修和收購資金或者是的醫院事業中的各種基金列支都要存會計中進行通報和管理，且不對醫院的當期效益產生影響。而這些支出的過程中如果不能夠從修夠的基金或者事業基金中支出的時候，由于當前會計制度中對其沒有進行明確的規定，醫院會計只能從醫療支出或藥品支出中直接列支，是通過臨時的資本支出形式以固定資產和相應的支出科目為借記的形式和貸記的性質進行支出，從而影響了醫院資金的流動和支出。從理論上說，購置固定資產，只是醫院的流動資產轉化為非流動性資產，即固定資產增加，銀行存款減少，并不引起凈資產的增加，固定基金的調整是凈資產內部基金的一種變動。而在上述會計分錄中，固定基金并不是由其他的基金轉化而來，是凈資產的一種虛增，從而使凈資產出現不實。而且，固定資產的這種核算方法不利于考核單位及負責人的業績和經濟效益。凈資產的增減變化是經濟效益考核的一個重要指標，然而，因固定資產核算方法造成的凈資產忽增忽減，會使考核結果出現很大的誤差。
3. 幾點建議
3.1建議采用企業會計核算方法
國家在《關于城鎮醫藥衛生體制改革的指導意見》中指出，將醫療機構分為非營利性和營利性兩類進行管理。根據醫療機構的性質、社會功能及其承擔的任務制定并實施不同的財稅、價格政策。非營利性醫療機構在醫療服務體系中占主導地位，享受相應的稅收優惠政策。在我國，大部分醫院是國有醫院，屬于非營利性醫院，不具有營利性，但非營利性并不等于就不能盈利。隨著社會主義市場經濟體制的建立，醫院要生存和發展，必須實行經濟核算，僅靠少量的財政撥款是不行的，主要是要以自身的醫療服務來獲取收入，因而必須要有盈余，以維持自身的生存和發展。因此，營利性醫院可以完全和企業一樣，經衛生主管部門登記注冊，采用企業會計的核算方法。
3.2進一步完善資本性支出的會計處理
通過上面分析，對資本性支出的會計處理，筆者認為以下做法既不違背權責發生制原則，又不影響醫院的結余。即：資本性支出在凈資產中，不能列支時，由原來的“借記固定資產和相應的支出，貸記固定基金和銀行存款”變成只借記固定資產，貸記銀行存款，不調整固定基金，也不列相應的支出，以后隨著修購基金的提取或事業基金的增加，再逐步調整固定基金，直至與固定資產相等。這種會計核算方法對醫院的當期損益不發生影響。借記固定資產，貸記銀行存款，反映出資產由流動資產轉化為非流動資產。不調整固定基金，說明在凈資產中沒有自有資金向固定基金轉化，以后隨著凈資產的增加，逐步調整固定基金，反映了凈資產內部的轉換關系。固定資產和固定基金調整的不一致性，說明醫院的自有資金由無到有，正逐步增加。惟有如此，才能準確地反映凈資產的內部變化，才能使資本性支出不影響醫院的當期損益，不影響醫院收支結余的計算。
3.3建議設立“累計折舊”一級科目進行核算
固定資產核算辦法參照企業會計制度，只進行總分類核算，以使固定資產項目反映固定資產凈值，凈資產項目反映醫院實際擁有的凈資產。同時取消一般修購基金提取的會計核算內容，將“專用基金——一般修購基金”的期初余額轉入“事業基金”。折舊的計提方法：可采用簡單易行的平均年限法計提折舊；對專用、貴重設備可采用個別計提折舊的方法；其它的可采用分類計提折舊法。折舊的計提范圍：對房屋和建筑物，無論使用與否均計提折舊，對房屋以外的各種設備器具僅限于在用的部分，未使用的不計提折舊。折舊的計提期限：按規定的使用年限計提，對提前報廢的固定資產不再補提，對超期使用的固定資產不再續提，并在備查簿中登記，作為更新設備和考核的參考依據。
結束語
任何一項制度在它最初制定和實施的幾年內，都有其優越性和先進性。隨著實踐工作的不斷運用和檢驗，隨著新企業會計準則的實施和新醫改政策的出臺，就會逐步顯現其不足，需要不斷改進和完善。現行《醫院會計制度》也是如此。上述觀點僅是筆者在實際工作中的一些粗淺看法，是否可行，敬請有關專家和醫院財會工作者批評指正。
參考文獻：
[1] 新時期基層會計監督與管理實務全書[M].光明日報出版社，2003.
[2] 高級會計實務[M].企業管理出版社，
2008.
現行的《醫院會計制度》是1998年11月17日頒布，并實施的，明確規定“適用于中華人民共和國境內的各級公立醫療機構。”而隨著經濟的發展，一大批非公立醫院應用而生，它們也是新農合和新醫改的定點醫療機構。這些醫院執行什么樣的會計制度，目前尚無明確規定。二是固定資產的相關核算不合理。其一現行醫院會計制度對固定資產的基本處理方法是:借記有關“支出”貸記“銀行存款”等，同時借記“固定資產”貸記“固定基金”對固定資產不計提折舊，計提修購基金，計提時，借記“醫療或藥品支出”，貸記“專用基金—修購基金。”不沖減固定基金，直至固定資產報廢清理完畢之前，帳面上固定基金和固定資產始終保持原始價值不變。這種對固定資產、固定基金和固定資產及修購基金的帳務處理不合理，提取修購基金時，未設置“累計折舊”會計科目，不能反映固定資產凈值，容易引起醫院資產和凈資產虛增。以前，修購基金不是根據固定資產的價值而是根據醫院收入或結余來進行計提的。
而由于《醫院會計制度》中沒有明確規定列支方法，在實際操作中，有的醫院發生大量的資本性支出，從修購基金和事業基金中列支，有的醫院從醫療支出或藥品支出中直接列支，即直接列入當期成本。然后按固定資產原值提取修購基金，這種核算方法，造成支出的加大，是成本的一種虛增。這樣，醫院當期甚至當年的收支結余會受到很大的影響。有的醫院甚至把提取修購基金作為調節收支結余的工具，醫院出現虧損的時候，會以不提或少提修購基金減少支出，醫院出現結余的時候又以多提修購基金增加支出。
這樣其實就和固定資產本身的價值脫節了，計提的部分可能已經超過了固定資產的價值或者還計提得不足，對固定資產核算就產生了較大的影響。另外，固定資產此前不計提折舊，在賬面上反映的永遠是初始成本，這會使醫院資產負債表有水分，資產負債率也不準確。
一 、新會計制度下對用不同來源資金購買的固定資產的核算
以前，用財政性資金購買資產時形成支出，它反映的是預算支出的發生，沒有辦法計提折舊。而現在同時對這部分資產計提折舊，預存到“待沖基金”里。等到資產要被攤銷或者存貨被領用的時候，不再反映為成本費用，而是沖銷待沖基金。這樣的話，醫院就可以把財政資金和非財政資金形成的資產區分開來，通過“待沖基金”對財政資金形成的資產進行過程性管理。同時，又在一個會計體系中體現了預算信息和財務信息。
二、在固定資產管理和核算上，劃分資本性支出和收益性支出的界限
1.在固定資產管理和核算上，劃分資本性支出和收益性支出的界限現行醫院的財務會計制度對固定資產的購買、驗收、出入庫、保管和領用等管理，都有明確規定。對那些價值較大難以跟蹤的固定資產，一些會計人員，為簡化手續，往往直接把其列為費用支出。
例如，一些大型設備，在沒有分清是換件還是新增配件，一律計入維修費用支出，使該設備帳面價值不實。正確的處理應是：
2.大型設備的換件，應作為收益性支出，大型設備的換件，應作為收益性支出，計入維修費用，大型設備的新增配件，屬資本性支出，計入修購基金。固定資產的公益性資本化方式：一是設立“累計折舊”科目、取消“固定基金”科目和“專用基金”科目中的“修購基金”明細科目；二是進一步進行創新和修正，設立“公益性資本”(凈資產類)，與“財政專項支出”配套借貸使用并進一步以該筆“財政專項支出”對應沖銷配比的“財政專項收入”，能夠非常有效地同時解決“財政專項收入”對應沖銷科目以及結余不真實問題和正確反映醫院占據的公益性公共資源資本化問題。還需對固定資產后續支出區分資本化和費用化：后續支出的處理原則為，與固定資產有關的更新改造等后續支出，符合固定資產確定條件的，應當計入固定資產成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除；涉及公益性資金來源的，進一步按以上創新方式進行資本化設計；與固定資產有關的修理性費用等后續支出，不符合確認條件的，應當計入當期損益。 轉貼于
三、關于計提固定資產減值準備
1.關于計提固定資產減值準備：
由于導致固定資產價值轉移的原因包括有形損耗和無形損耗，所以，在預計折舊年限，凈殘值和選擇折舊方法時既要考慮有形損耗，也要考慮無形損耗。固定資產損耗的這部分價值，應當在固定資產的有效使用年限內進行分攤，形成折舊費用，計入各期成本。期末累計折舊余額在貸方，反映的是醫院估計的固定資產已轉移價值的金額，用它和固定資產科目相抵后得出的就是醫院固定資產的凈值，這樣的改進使醫院的資產信息更為真實、可靠。醫院固定資產以醫療設備為主，醫療設備的有形損耗(如自然磨損、損壞等)和無形損耗(技術陳舊等)會導致服務性能的降低，由于市場競爭以及未來市場價格的波動，固定資產存在著減值風險，但醫院固定資產未按照核算的謹慎性原則計提固定資產減值準備。明知固定資產在使用程中已經損耗，出現減值，但會計企業應當在資產負債表日判斷資產是否存在可能發生減值的跡象，資產存在減值跡象的，應當估計其可收回金額。資產的可收回金額低于其賬面價值的，應當計提相應的資產減值準備。醫院固定資產反映的是原始價值，由于技術進步、損壞、長期閑置等原因，會導致固定資產可收回金額低于其賬面價值，為體現謹慎性和真實性原則，醫院年末應對固定資產進行檢查，對于因技術進步固定資產閑置不用的，固定資產價值大幅下跌的或固
定資產已損壞不能使用的，應計算固定資產的可收回金額，然后將所估計的可收回金額與其賬面價值相比較，以確定固定資產是否發生了減值，對于可收回金額低于賬面價值的固定資產，減記的金額確認為資產減值損失，計提固定資產減值準備，增設“資產減值準備”科目，固定資產發生減值時，借“其他支出一固定資產減值損失”，貸“固定資產減值準備”。在資產負債表中，固定資產減值準備作為固定資產凈值的減項反映，計提的固定資產減值準備在固定資產減少時予以沖減。處理結果并沒有減少凈資產，因而造成醫院資產賬面價值的虛增。在醫院會計核算工作中，真實反映固定資產的實際價值以及固定資產增值、減值的情況，對現行醫院固定資產的會計核算進行改進，使之更合理、更科學，這對醫院管理具有十分重要的意義，這樣才有利于促進單位的財務管理，有利于準確核算經營盈虧，保證會計信息的真實準確，更好地服務于醫院經營管理的需要和經營目標的實現。
四、醫院理事會的注冊會計師審計的首創模式對新會計制度中固定資產核算的改進
一、稅收與會計有關固定資產的定義及改建、修理支出定性的異同
（一）固定資產的定義。《企業所得稅法實施條例》（以下簡稱所得稅條例）規定：固定資產，是指企業為生產產品、提供勞務、出租或經營管理而持有的、使用時間超過12個月的非貨幣性資產，包括房屋建筑物、機器……及其他生產經營有關的設備、工具等；《企業會計準則第4號—固定資產》規定：固定資產，是指使用壽命超過1個年度，為生產產品、提供勞務、出租或經營管理而持有的有形資產。以上規范說明，稅收上與會計上對固定資產這一名詞的定義是一致的。
（二）稅收上收益性支出和固定資產改建、修理支出的定性表述和處理規范。《企業所得稅法》（以下簡稱所得稅法）第十三條規定，已提足折舊固定的改建支出、租入固定資產的改建支出，以及符合條件的固定資產大修理支出，都屬于長期待攤費用。
所得稅條例第28、68、69條規定：
1、企業發生的支出應當區分為收益性支出和資本性支出，收益性在發生當期直接扣除；資本性支出應當分期扣除或計入資產成本，不得在發生當期直接扣除。
2、固定資產改建支出：（1）所謂固定資產改建支出，是指改變房屋或者建筑物結構，延長使用年限等發生的支出；（2）已提足折舊固定資產的改建支出，按照固定資產尚可使用年限分期攤銷；（3）租入固定資產的改建支出，按合同約定的剩余租賃期限分期攤銷。
3、固定資產大修理支出：（1）所謂固定資產大修理支出，是指同時符合下列條件的支出：一是修理支出達到取得固定資產時的計稅基礎50%以上；二是修理后固定資產使用年限延長二年以上。（2）固定資產的大修理支出，按照固定資產尚可使用年限分期攤銷。
（三）會計上費用化支出和固定資產改建、修理支出的定性表述和處理規范。新準則《會計科目和主要賬務處理》（以下簡稱《賬務處理》），將固定資產的改建、修理支出分別歸類為固定資產后續支出和長期待攤費用（指經營租入固定資產的改良支出），具體處理規范為：（1）與固定資產相關的后續支出，應當計入固定資產成本；不符合固定資產確認條件的，應當在發生時計入當期損益；（2）經營租入固定資產的改良支出，計入長期待攤費用，分期攤銷計入損益。
二、固定資產改建、修理的會計處理
（一）固定資產后續支出費用化的賬務處理。《賬務處理》規定：企業生產車間（部門）和行政管理部門等發生的固定資產修理費用等后續支出，均記入“管理費用”科目；企業發生的與專設銷售機構相關的固定資產修理費用等后續支出，應記入“銷售費用”科目。因此，企業發生的固定資產后續支出，不符合資本化條件的，應借記“管理費用”、“銷售費用”科目，貸記“銀行存款”、“原材料”等科目。
（二）租入固定資產改建的賬務處理。企業對經營租入固定資產進行改建時，符合資本化條件的，借記“長期待攤費用”科目，貸記“銀行存款”、“原材料”等科目；分期攤銷計入損益時，借記“管理費用”、“銷售費用”科目，貸記“長期待攤費用”科目。
（三）已提足折舊固定資產改建支出。已提足折舊的固定資產改建賬務處理的基本程序如下：（1）改建開始，應將被改造資產的賬面價值（殘值）轉入在建工程，即按其殘值，借記“在建工程”科目，按其已提折舊，借記“累計折舊”科目，按其原價，貸記“固定資產”科目；（2）發生改建費用，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”、“原材料”等科目；（3）改建過程中如果對固定資產進行部分拆除而且有拆卸物資出售或入庫，應按出售物資的含稅銷售價或估價，借記“銀行存款”、“原材料”等科目，按出售物資應交增值稅，貸記“應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）”科目，按拆卸部分的賬面價值，貸記“在建工程”科目，按其差額，借記或貸記營業外收支科目；（4）改建、改造完畢交付使用時，按完工在建工程余額，借記“固定資產”科目，貸記“在建工程”科目；（5）重新使用后，應按具體情況重新確定折舊年限、凈殘值和折舊方法，計提折舊。
（四）固定資產大修理支出的賬務處理
1、如果大修理開始時即預計修理費用的全部或者至少有一部分符合資本化條件，則應采用與上述固定資產改建相同的處理方法，但最后結轉在建工程時，應改為“按應予費用化的支出，借記‘管理費用’、‘銷售費用’科目，按已完工程支出減去費用化支出后的余額，借記‘固定資產’科目，按完工在建工程余額，貸記‘在建工程’科目。”
2、如果大修理開始時無法確定是否存在支出資本化的可能，例如季節性或定期的固定資產大修理，支出發生仍應在“在建工程”科目核算，但被修理的固定資產賬面價值可不轉入在建工程，大修理完工時，有確鑿證據表明支出符合資本化條件的部分，應從在建工程中轉入固定資產成本，不符合資本化條件的部分，計入當期損益，且大修理期間照提折舊。
三、固定資產改建、修理涉及的納稅申報
【關鍵詞】現行;醫院會計制度;問題及對策
現行《醫院會計制度》是財政部根據《事業單位財務規則》和《事業單位會計準則》,借鑒了企業財務會計改革的經驗和國際慣例,結合醫院特點制訂的,于1998年11月17日頒布,并于1999年1月1日實施。現行《醫院會計制度》是醫院會計的重大改革。它為醫院適應市場經濟、參與市場競爭注入了新的活力,是醫院會計同國際慣例接軌、邁向醫院會計現代化的一次重大發展。筆者結合近年來醫院會計實際操作,進一步分析醫院會計制度中存在的優點與不足, 并對存在的問題提出了一些改進意見。
一、現行《醫院會計制度》的優點
(一)現行的《醫院會計制度》將會計要素分為五類
這五類會計要素即:資產、負債、凈資產、收入和支出,改變了過去將會計科目分為資金占用和資金來源兩大類的劃分方法。
(二)重新劃分醫院的收支,加強了收入和支出的管理
將醫院收入劃分為財政補助收入、上級補助收入、醫療收入、藥品收入和其他收入。與收入分類相對應,將醫院支出劃分為醫療支出、藥品支出、財政專項支出和其他支出。取消了過去的制劑收支,將制劑的增加值列入藥品進銷差價,避免了醫院制劑造成的虛收虛支。
(三)醫藥分開并實行成本核算
由于醫院的經濟活動不同于一般的事業單位,醫院的支出應主要通過醫療服務收入來彌補,而不能依賴出售藥品來彌補。將醫療及藥品收支分別管理,分開核算,對醫療服務和藥品消耗分別實行成本核算,改變了過去醫院會計只按一般的收付制事業單位進行核算的辦法。
(四)藥品收入實行超收上繳
為了控制醫療費用的盲目增長,減輕人民群眾醫療費負擔,克服醫療衛生資源的浪費,對醫院藥品收入實行“核定收入,超收上繳”的管理辦法。超出財政部門和主管部門核定的藥品收入總額,按規定上繳衛生主管部門,使醫院逐步回到因病施治、合理用藥的正常軌道上來。改變了過去醫院所有藥品收入全部留給醫院的辦法,約束了醫院為提高職工福利待遇、彌補醫院經費不足而自行提高藥品價格、加重就醫人員負擔的行為。
二、現行《醫院會計制度》存在的問題
(一)現行《醫院會計制度》的適用范圍不能適應形勢發展的需要
現行《醫院會計制度》明確規定其“適用于中華人民共和國境內的各級各類公立醫療機構。”隨著經濟的發展,一大批非公有制醫院應運而生,特別是民辦的或慈善機構興辦的醫院。然而,非公立醫院的會計核算如何進行,特別是營利性醫院應該執行什么會計制度,現行《醫院會計制度》尚無明確的規定。
(二)對資本性支出的會計處理存在一些問題
醫院發生的資本性支出,如購置房屋、設備,固定資產改良、大型維修等,按現行《醫院會計制度》規定,均應從修購基金或事業基金中列支,不對醫院的當期效益產生影響。這些支出從修購基金和事業基金中不能列支時,由于《醫院會計制度》中沒有明確規定列支方法,醫院會計只能從醫療支出或藥品支出中直接列支,即發生資本性支出時,借記固定資產和相應的支出科目,貸記固定基金和銀行存款。從理論上說,購置固定資產,只是醫院的流動資產轉化為非流動性資產,即固定資產增加,銀行存款減少,并不引起凈資產的增加,固定基金的調整是凈資產內部基金的一種變動。而在上述會計分錄中,固定基金并不是由其他的基金轉化而來,是凈資產的一種虛增,從而使凈資產出現不實。而且,固定資產的這種核算方法不利于考核單位及負責人的業績和經濟效益。凈資產的增減變化是經濟效益考核的一個重要指標,然而,因固定資產核算方法造成的凈資產忽增忽減,會使考核結果出現很大的誤差。
(三)修購基金的提取不夠規范
現行《醫院會計制度》對固定資產的標準、分類、計價及核算方法都作出了明確的規定,雖未明確提出“折舊”的概念,但規定按固定資產賬面價值的一定比率提取修購基金并記入支出,即對固定資產不提取折舊,按賬面價值的一定比率提取修購基金,并通過“專用基金――一般修購基金”進行核算。這實際上是按固定資產折舊的辦法來計算、提取修購基金,雖然與舊制度相比,上述規定在完善固定資產管理及核算、準確核算財務成果等方面有顯著改進。現行制度規定其會計處理為:在提取一般修購費時,借:醫療支出(藥品支出、管理費用)――一般修購費,貸:專用基金――一般修購基金。同時,現行《醫院會計制度》沒有對月中購置或報廢的固定資產明確規定提取修購基金的起止月份。以上處理明知固定資產在使用過程中已經損耗,出現減值,但會計處理結果并沒有減少凈資產,因而造成虛增凈資產,不能反映某項固定資產一般修購費(折舊)的累計提取情況,不利于管理者和有關部門對固定資產一般修購費(折舊)的累計提取數進行監督。而在實際操作中,往往存在對某項固定資產的一般修購費(折舊)累計的多提和少提,因而無法真實地反映固定資產的實際價值,也無法為固定資產殘值和轉讓價值提供定價參考,不利于固定資產的管理,不能真實地反映醫院的財務狀況。
(四)“其它收入”核算范圍過寬
醫院存款利息收入在“其他收入”科目中核算,不能合理評價資金的利用效益。醫院對外投資的收益在“其他收入”科目中核算,不利于單位領導及有關部門對投資收益做出評價,也不利于對投資收益的監督。
三、幾點建議
(一)建議采用企業會計核算方法
國家在《關于城鎮醫藥衛生體制改革的指導意見》中指出,將醫療機構分為非營利性和營利性兩類進行管理。根據醫療機構的性質、社會功能及其承擔的任務制定并實施不同的財稅、價格政策。非營利性醫療機構在醫療服務體系中占主導地位,享受相應的稅收優惠政策。在我國,大部分醫院是國有醫院,屬于非營利性醫院,不具有營利性,但非營利性并不等于就不能盈利。隨著社會主義市場經濟體制的建立,醫院要生存和發展,必須實行經濟核算,僅靠少量的財政撥款是不行的,主要是要以自身的醫療服務來獲取收入,因而必須要有盈余,以維持自身的生存和發展。因此,營利性醫院可以完全和企業一樣,經衛生主管部門登記注冊,采用企業會計的核算方法。非營利性醫院會計也可以借鑒企業會計,運用企業會計的核算方法,對醫院的經濟活動進行核算,建議現行《醫院會計制度》修改時,其核算辦法和適用范圍應包括所有的醫院。
(二)進一步完善資本性支出的會計處理
通過上面分析,對資本性支出的會計處理,筆者認為以下做法既不違背權責發生制原則,又不影響醫院的結余。即:資本性支出在凈資產中,不能列支時,由原來的“借記固定資產和相應的支出,貸記固定基金和銀行存款”變成只借記固定資產,貸記銀行存款,不調整固定基金,也不列相應的支出,以后隨著修購基金的提取或事業基金的增加,再逐步調整固定基金,直至與固定資產相等。這種會計核算方法對醫院的當期損益不發生影響。借記固定資產,貸記銀行存款,反映出資產由流動資產轉化為非流動資產。不調整固定基金,說明在凈資產中沒有自有資金向固定基金轉化,以后隨著凈資產的增加,逐步調整固定基金,反映了凈資產內部的轉換關系。固定資產和固定基金調整的不一致性,說明醫院的自有資金由無到有,正逐步增加。惟有如此,才能準確地反映凈資產的內部變化,才能使資本性支出不影響醫院的當期損益,不影響醫院收支結余的計算。另外,也可借鑒企業會計制度,購入固定資產時,做會計分錄:借:固定資產,貸:銀行存款。不再同時做現行《醫院會計制度》規定的借:專用基金――一般修購基金,貸:固定基金。將固定基金的期初余額減去評估固定資產凈值后轉入“事業基金”,固定資產原值與凈值之間的差額記入“累計折舊”科目。
(三)建議設立“累計折舊”一級科目進行核算
固定資產核算辦法參照企業會計制度,只進行總分類核算,以使固定資產項目反映固定資產凈值,凈資產項目反映醫院實際擁有的凈資產。同時取消一般修購基金提取的會計核算內容,將“專用基金――一般修購基金”的期初余額轉入“事業基金”。折舊的計提方法:可采用簡單易行的平均年限法計提折舊;對專用、貴重設備可采用個別計提折舊的方法;其它的可采用分類計提折舊法。折舊的計提范圍:對房屋和建筑物,無論使用與否均計提折舊,對房屋以外的各種設備器具僅限于在用的部分,未使用的不計提折舊。折舊的計提期限:按規定的使用年限計提,對提前報廢的固定資產不再補提,對超期使用的固定資產不再續提,并在備查簿中登記,作為更新設備和考核的參考依據。折舊的賬務處理:計提基數以期初應計提折舊的“固定資產”賬面原值為依據,采用規定的年折舊率或月折舊率計算折舊額;當月增加的固定資產當月不提取折舊,當月減少的固定資產當月照提折舊,從下月起不計提折舊。計提折舊時,借記有關支出科目,貸記累計折舊,同時登記固定資產明細賬和總賬,并在會計報表中分別列示固定資產原值、累計折舊及固定資產凈值,使資產負債表反映醫院實際總資產及凈資產,便于報表使用人正確理解有關信息。期末“固定資產”賬戶余額仍為原始價值。“累計折舊”賬戶余額為已提折舊額。在資產負債表中,“累計折舊”作為“固定資產”的備抵項目,列示在“固定資產”項目的下方,二者相抵后的余額應為固定資產凈值。需要查明某項固定資產已計提折舊,可以根據固定資產卡片上所記載的該項固定資產原值、折舊率和實際使用年數等資料進行計算。
(四)建議增設“財務費用”科目
現行《醫院會計制度》規定:醫院發生的借款利息費用在“管理費用”科目中核算,存款利息收入在“其他收入”科目中核算,為適應醫院新形勢下成本核算和醫院負債經營的現狀,規范核算借款(負債)的費用支出,合理反映借入資金的利息負擔情況和合理評價資金(負債)的利用效益,筆者建議把原在“管理費用”中列支的借款利息支出和在“其他收入”中核算的存款利息收入統一規劃到設立的“財務費用”一級科目中核算,期末直接轉入“收支結余”的“其他結余”。
(五)可增設“投資收益”科目
現行《醫院會計制度》規定:醫院對外投資的收益在“其他收入”科目中核算,不能單獨反映在業務收支總表上,不利于單位領導及有關部門對投資收益做出評價,也不利于對投資收益的監督。為了規范對外投資收入的核算,建議設立“投資收益”一級科目進行核算,對外投資時,借記長期投資,貸記銀行存款。不再同時做現行《醫院會計制度》中規定的,借記專用基金――一般修購基金,貸記專用基金――投資基金。期末,將“投資收益”直接轉入“收支結余”的“其他結余”。
(六)根據謹慎性原則,建議計提各種減值準備(藥品、庫存材料、固定資產)
由于競爭加劇以及未來市場的價格波動,各種資產存放在醫院的減值風險加大。根據核算要求,建議計提各項減值準備。
(七)建議將無形資產具體化
醫療服務行業是高技術、高風險行業,其無形資產主要表現為醫療技術專利權、非專利技術以及醫院的信譽。醫院為了適應自身發展的需要,必然開展一些較大的科研項目,其費用較大,如果不將其資本化,直接反映在當期支出中,不利于核算當期損益。隨著醫療市場的逐步開放,醫院利用無形資產進行合作、合資。但目前醫院會計制度未能對無形資產具體化,醫院進行核算就沒有法律法規依據,具體操作無法進行。因此建議對現行《醫院會計制度》修訂時將無形資產更加具體化。
任何一項制度在它最初制定和實施的幾年內,都有其優越性和先進性。隨著實踐工作的不斷運用和檢驗,隨著新企業會計準則的實施和新醫改政策的出臺,就會逐步顯現其不足,需要不斷改進和完善。現行《醫院會計制度》也是如此。上述觀點僅是筆者在實際工作中的一些粗淺看法,是否可行,敬請有關專家和醫院財會工作者批評指正。
【主要參考文獻】
[1] 新時期基層會計監督與管理實務全書[M].光明日報出版社,2003.
（一）會計確認存在的問題
1.對安全生產費用確認的規定不完善。《解釋第3號》只對企業按規定范圍內使用安全生產費用用于費用性支出以及資本性支出形成安全資產的會計方法進行了規定，并未規定對形成無形資產或其他形式的資產是否通過安全生產費用核算以及如何進行賬務處理作出規定。
2.列支渠道不明確。在安全生產費用概念中，安全生產費用是“在成本中列支”，而《解釋第3號》指出計提安全生產費用時“計入相關產品的成本或當期損益”。一方面上述兩種規定在表述上不一致，另一方面《解釋第3號》對在計提時具體計入成本和當期損益的多少或者說比例未作明確規定，使得企業在實際提取時產生困惑，在具體執行時也沒有統一的規范。
（二）會計計量存在的問題
1.提取方法多樣化。首先，不同企業的提取基準不同，如分行業以按重量、按營業收入等為衡量基準。其次，在實務操作中，就算采用同種提取基準的企業，各自的具體計提標準也無統一的口徑，無明確的規定。
2.固定資產折舊方法不妥。《解釋第3號》規定，為企業安全生產專門購建的安全資產在符合轉固條件時以賬面價值提足折舊，該項安全資產以后期間不予折舊。筆者認為，這種方法不甚妥當。第一，不符合企業會計準則對折舊的定義，即不滿足在安全資產折舊年限中其效能逐漸減少的本質，資產功能這一逐漸減少的過程即反映為折舊。第二，造成固定資產賬實不符，賬面價值遠遠低于實際價值。第三，納稅時會計規定與稅法認定存在差異，產生遞延所得稅。第四，不利于監管部門對安全資產的監管。
（三）會計記錄存在的問題
1.未建立安全生產費用財務體系。表現在：第一，未建立安全生產費用賬務處理體系。企業安全生產費用賬務處理從填制憑證、登記賬簿到編制報表未建立完善的體系，許多企業核算和日常賬務處理沒有規范的格式。第二，未建立安全生產費用預算體系。良好的財務計劃可以指導企業安全工作的展開，考核企業安全資金的運用情況；不健全的預算體系無法有效考查企業安全生產工作的落實情況。
2.未體現安全生產費用專戶核算。《企業安全生產費用提取和使用管理辦法》規定“企業提取的安全費用應當專戶核算，……，不得擠占、挪用。”但《解釋第3號》對安全生產費用專戶核算沒有體現，也未規定是否在計提安全生產費用的同時將該部分資金轉入相應的銀行賬戶。無法從制度上保證安全生產費用的資金足額計提，是否在規定的、合理的范圍內使用，不利于企業準確掌握安全生產費用專項資金的使用與結余情況，也不利于監管部門監管。
（四）列報存在的問題
會計準則和法律法規對安全生產費用信息披露的規定不完善，在具體執行過程中企業安全生產費用信息披露不能滿足財務信息使用者的需求。首先，雖然《2009年度財務決算報表編制手冊》中要求專項儲備“按照各級企業實際計提的專項儲備及增減變動額進行逐項披露”，但是該規定在企業財務報表披露中僅能反映企業安全生產投入的實際計提額、本期增減變化情況信息，無法反映其余報表使用者關注的安全信息。其次，專項儲備信息披露未結合專項儲備提取和使用計劃，無法考察企業計提和使用對預算的執行情況，未體現專項儲備信息披露的重要性。再次，在具體執行過程中，詳細披露專項儲備信息的企業較少，披露的內容、程度以及形式也參差不齊。
二、改進安全生產費用會計核算方法的建議
針對我國現行安全生產費用會計核算方法的不足，筆者認為應遵循以下兩個原則進行改進：第一，在與國際財務報告準則（IFRS）不斷趨同的基礎上，盡量滿足我國會計核算的特殊性。第二，深入體現會計核算一般原則。包括真實性、有用性、全面性與重要性原則、配比原則、劃分收益性支出與資本性支出原則等。
（一）盡快出臺計入成本與計入當期損益的具體辦法
國家應盡快出臺法律法規規范安全生產費用提取和使用的會計處理，尤其是計入成本與計入當期損益的具體辦法，為了方便和明晰地反映安全生產費用的列支情況，企業應在法律法規要求下對“管理費用”、“制造費用”等設置“安全生產費用”明細科目。相關部門可以按行業具體情況規定一個每期資本性支出、費用性支出的區間范圍，各企業根據自身安全生產發展的實際情況選取適當的比例并上報當地安全生產監督管理部門審核并備案，批準后不得隨意變動，企業的安全生產費用的運行計劃與實際發生額也應符合該比例。此外，將安全生產費用預算編制與企業計提比例有機聯系也是確定費用性支出與資本性支出計提比例的方法之一，還可考核企業本年安全生產費使用執行情況。
（二）折舊費用在固定資產使用期限內按月計提
為滿足企業會計準則規定以及固定資產折舊的實質，安全資產的折舊費用應在折舊期限內按一定的折舊方法分期攤提，計提時計入專項儲備借方，反映專項儲備的減少，同時增加累計折舊。對于固定資產前期損耗較大的企業可采用加速折舊方法。
（三）設立安全生產費用銀行專戶
建立安全資金保障制度，設立安全生產費用臺賬，詳細反映安全資金的增減變動。設立安全生產費用銀行存款專戶，保證專項資金的周轉與使用，設立“銀行存款———安全生產費用”明細科目，在計提安全生產費用的同時，將基本戶等賬戶的資金轉至安全生產費用專戶，實際使用時由安全生產費用專戶支付各項成本費用。安全生產費用銀行專戶產生的利息收入仍作為企業安全生產資金。
（四）完善安全生產費用信息披露
一、高危行業安全生產費的會計處理
高危行業提取安全生產費用，如果改在“利潤分配”列支，除與《公司法》的有關規定相悖外，也與制訂該項支持高危行業安全生產政策的初衷相背離。企業會計準則解釋第3號解決了該問題，這與原會計處理一致， 只是在計提時，原規定安全生產費應在計入生產成本的同時， 確認為負債（長期應付款）；企業會計準則解釋第3號改為，應當計入相關資產的成本或當期損益，同時確認為專項儲備。
［例］甲公司是一家煤礦企業，依據開采的原煤產量按月提取安全生產費，提取標準為每噸10元，假定每月原煤產量為90000噸。20×9年7月8日，經有關部門批準，該企業購入一批需要安裝的用于改造和完善礦井運輸的安全防護設備，價款為4000000元，增值稅進項稅額為680000元，安裝過程中支付人工費300000元，7月28日安裝完成，20×9年7月30日，甲公司另支付安全生產檢查費150000元。假定20×9年6月30日，甲公司“專項儲備――安全產費”余額為50000000元。不考慮其他相關稅費，甲公司的賬務處理如下：
（1）企業按月提取安全生產費
借：生產成本 900000
貸：專項儲備――安全生產費 900000
（2）購置安全防護設備
借：在建工程――××設備 4000000
應交稅費――應交增值稅（進項稅額）680000
貸：銀行存款 4680000
借：在建工程――××設備300000
貸：應付職工薪酬 300000
借：應付職工薪酬 300000
貸：銀行存款或庫存現金 300000
借：固定資產――××設備 4300000
貸：在建工程――××設備 4300000
借：專項儲備――安全生產費 4300000
貸：累計折舊 4300000
（3）支付安全生產檢查費
借：專項儲備――安全生產費 150000
貸：銀行存款 150000
二、高危行業安全生產費會計處理存在的問題
一是專項儲備不完全符合所有者權益的定義。財會［2009］8號中關于安全生產費用的解釋，規避了從利潤分配中提取安全生產費用與《公司法》有關規定相矛盾的問題，但從成本費用中直接提取安全生產費用并列入所有者權益項目下的“專項儲備”也不完全符合所有者權益的定義。所有者權益是指企業資產扣除負債后，由所有者享有的剩余權益，它是由資本和利潤構成。專項儲備余額如果不作為特定用途的費用（資本），就應該以凈利形式列示所有者權益項目。首先形成當期利潤，否則會造成當期經營結果的失真。二是缺少企業退出高危行業時的會計處理。財會［2009］8號關于安全生產費用的解釋，只是對企業處于高危行業時的各種情況進行了會計處理，但當企業退出高危行業時，意味著企業無需再計提安全生產費用，對于原來計提的安全生產費用結余的處理，并沒有作出明確的規定。三是出現新的差異。執行解釋3號的處理方法，對于需要根據中國企業會計準則和國際財務報告準則同時出具財務報告的企業來說，其可能帶來的問題是：中國準則報告采用追溯調整法，但因為國際準則規定本身沒有重大變化，所以采用追溯調整的理由不充分，如果不進行追溯調整，其帶來的結果是出現新的準則差異，這不符合會計國際趨同和等效的目標和要求。
三、高危行業安全生產費用會計核算與管理建議
一是區分安全生產費的費用性支出與資本性支出及計提標準。對于企業計提的用于費用性支出的安全生產費與用于資本性支出的安全生產費分開計提。對于費用性支出的安全生產費，企業按照每年預計的安全生產檢查與評比、安全技能培訓、進行應急救援演練等費用性支出總額確定計提標準。然后將一年的費用性支出分攤到12個月，確定每月的計提標準，一經確定，不得隨意變更。對于資本性支出的安全生產費，由國家按照高危企業所在行業，制定不同的標準，企業按照國家規定的標準比例計提。二是制定關于企業退出高危行業的會計處理辦法。安全生產費用的提取，是為了完善和改進企業安全生產條件，但本質上是為了維護職工的安全。因此，當企業退出高危行業時，應該從保護職工權益出發，將安全生產費用結余用于職工，如集體福利、辭退福利等。發生時應借記“預計負債”科目，貸記“應付職工薪酬―――職工福利/辭退福利”等科目。三是采用未來適用法，實現準則趨同目標。考慮到國際準則報告不宜采用追溯調整法，為實現準則趨同目標，減少企業的準則調整，在重要性原則的前提下，企業的中國準則報告和國際準則報告對于以前年度安全生產費用余額均可以采用未來適用法，這樣在安全生產費用會計處理上不再形成新的準則差異。由此對高危行業企業的影響是，其按照國家規定新提取的安全生產費用和使用以前年度提取的余額，兩部分都計入當期相關產品的成本或當期損益。對以前年度安全生產費用余額的具體處理如下：首先從“盈余公積―專項儲備”科目調整至一級科目“專項儲備”列示，借記“盈余公積―專項儲備”科目，貸記“專項儲備”科目。使用時，如果是費用性支出，計入當期損益；借記相關產品的成本或當期損益科目，貸記“銀行存款”等科目；如果是資本性支出，先計入在建工程，轉資時，全額計提折舊，兩種情況均同時沖減專項儲備，借記“專項儲備”科目，貸記“利潤分配―未分配利潤”。
參考文獻：
［1］財政部：《企業會計準則（2006）》，經濟科學出版社2006年版。
［2］財政部：《企業會計準則―應用指南（2006）》，中國財政經濟出版社2006年版。
［3］財政部：《企業會計準則講解（2008）》，人民出版社2008年版。
