發布時間：2023-05-30 14:58:29
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領域的橋梁，我們為您精選了8篇的賬面價值和公允價值樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發，請盡情閱讀。
《企業會計準則第7號――非貨幣性資產交換》(以下簡稱“新準則”)規定，非貨幣性資產的入賬價值可采用公允價值和賬面價值計量，非貨幣性資產交易資產入賬價值以公允價值計量為基礎，其判斷標準是該交易符合商業實質且公允價值能夠可靠計量，即以公允價值計量必須同時滿足兩個條件，―是該交易具有商業實質；二是換人或換出資產至少兩者之一的公允價值能夠可靠計量。按新準則規定，商業實質的判斷需滿足以下兩個條件之一：一是換入資產的未來現金流量在風險、時間和金額方面與換出資產顯著不同；二是換人資產與換出資產的預計未來現金流量現值不同，且其差額與換入資產和換出資產的公允價值相比是重大的。不符合公允價值計量條件的，非貨幣性資產交易資產入賬價值則以換出資產的賬面價值計量為基礎、而舊準則規定非貨幣性資產：交易資產入賬價值以換出資產的賬面價值計量為基礎。
二、非貨幣性資產交換損益確認不同
新準則規定，若非貨幣性資產交易資產入賬價值按公允價值計量，則不管是否發生補價，交易雙方均應將賬面價值和公允價值之間的差額直接計人損益，確認為非貨幣換收益或損失，其實際上是原來被低估的未入賬資產價值或被高估的未入賬資產價值。換出資產公允價值與其賬面價值的差額，應當分情況處理：(1)換出資產為存貨的，應當視同銷售處理，根據《企業會計準則第14號――收入》按其公允價值確認商品銷售收入，同時結轉商品銷售成本；(2)換出資產為固定資產、無形資產的，計入營業外損益；(3)換出資產為長期股權投資，計入投資收益。若換入資產按賬面價值計量，不論是否存在補價，交易雙方均不確認非貨幣資產交易損益，而舊準則規定換入資產按賬面價值計量，若不涉及補價或者支付補價的，則不確認非貨幣易收益或損失；若收到補價，則確認非貨幣易收益或損失，它只是補價部分所含的換出資產賬面價值與公允價值差額。非貨幣資產交易損益不分情況計人營業外收入或營業外支出。
三、非貨幣性資產交換會計處理不同
新準則對非貨幣性資產交換的會計處理如下：
一是在不涉及補價時，若以公允價值計價，“換人資產的入賬價值：換出資產的公允價值+應支付的相關稅費”，“非貨幣性資產交易損益；換出資產公允價值―其賬面價值”；若以賬面價值計價，“換人資產的入賬價值：換出資產的賬面價值+應支付的相關稅費”，不確認損益。
二是在涉及補價時，又分支付補價、收到補價、同時換人多項資產。
(1)支付補價。若按照公允價值計量，則“換入資產的入賬價值；換出資產的公允價值+補價+應支付的相關稅費”，“非貨幣性資產交易損益＝換出資產公允價值一其賬面價值”；若按照賬面價值計量，則“換入資產的入賬價值=換出資產的賬面價值+補價+應支付的相關稅費”，不確認損益。
(2)收到補價。若按照公允價值計量，則“換人資產的入賬價值=換出資產的公允價值一補價+應支付的相關稅費”；“非貨幣性資產交易損益=換出資產公允價值一其賬面價值”。若按照賬面價值計量，則“換入資產的入賬價值=換出資產的賬面價值一補價+應支付的相關稅費”；不確認非貨幣性資產交易損益。
(3)同時換人多項資產。若按照公允價值計量，則“各項換入資產的入賬價值=換入資產總的入賬價值×(各項換入資產的公允價值÷換人資產公允價值總額”；無論是否涉及補價，均應確認非貨幣性資產交易損益。“非貨幣性資產交易損益=換出資產公允價值總額一其賬面價值總額”。若按照賬面價值計量，則“各項換入資產的入賬價值=換入資產總的入賬價值×(各項換入資產的賬面價值÷換人資產賬面價值總額)”；無論是否發生補價，均不涉及非貨幣性資產損益。
舊準則對非貨幣性資產交易會計處理如下：
一是在不涉及補價時，“換人資產入賬價值：換出資產賬面價值+應支付的相關稅費”；不確認非貨幣性資產損益。
二是在涉及補價時，分為支付補價、收到補價、同時換入多項資產。
(1)支付補價?！皳Q入資產的入賬價值=換出資產的賬面價值+補價+應支付的相關稅費”；不確認非貨幣性資產損益。
(2)收到補價的?！笆盏窖a價應確認的損益=補價－(補價÷換出資產公允價值)×換出資產賬面價值－(補價÷換出資產公允價值)×應支付相關稅費”；“換入資產的入賬價值=換出資產的賬面價值－(補價－應確認的收益)+應支付的相關稅費”。
(3)同時換人多項資產?！案黜棑Q入資產的入賬價值=換入資產總的入賬價值×(各項換人資產的公允價值÷換入資產公允價值總額)”；若不涉及補價或為支付補價方時，則不涉及非貨幣性資產損益。若收到補價，則應確認非貨幣性資產損益。
四、對資產結構、權益、損益影響程度不同
不同的計量方法對資產結構、損益、權益均有影響。假設換出資產賬面價值為A，應支付稅費為G，換出資產公允價值為M，補價為F，則按三種情況對比新舊準則，對資產、利潤、權益影響進行分析。
(一)收到補價時此時又分為三種情況：
(1)換出資產賬面價值A與應支付稅費G之和小于公允價值M時，新舊準則不同計量方法對資產結構、損益、權益的影響。新準則規定，若按公允價值計量，則換入資產入賬價值為“M-F+G”，確認損益“M-A”；若按賬面價值計量，則換人資產入賬價值為“A-F+G”，不確認非貨幣易損益。從新準則上述兩種計量方法比較可知，換入資產入賬價值差額為“M-A”，也就是非貨幣易損益。公允價值計量法資產多確認“M-A”，利潤多確認“M-A”，所得稅多確認“(M-A)x33％”，權益(凈利潤)多確認“(M-A)x67％”。舊準則換入資產入賬價值為“A-F+G+[(F-F÷MxA)－(F÷MxG)]”，確認的非貨幣易損益為“(F-F÷MxA)－(F÷MxG)”。新準則公允價值計量與舊準則計量方法相比，“換人資產入賬價值差額=M-A-[(F-F÷MxA)－(F+MxG)]=非貨幣易損益差額”。公允價值計量法資產多確認、利潤多確認“M-A-[(F-F÷MxA)一(F÷MxG)]”，權益(凈利潤)多確認“{M-A-[(F-F÷MxA)－(F÷MxG)]}x67％”。新準則賬面價值計量與舊準則計量方法相比，賬面價值計量法資產少確認“[(F-F÷MxA)－(F÷MxG)]”，利潤少確認“[(F-F÷MxA)－(F÷MxG)]”，權益(凈利潤)少確認“[(F-F÷MxA)－(F÷MxG)]x67％”。
(2)若換出資產賬面價值A與應支付
稅費G之和大于公允價值M，新準則公允價值法計量換入資產入賬價值比新準則賬面價值法及舊準則確認的少，而非貨幣易損失確認的多，新準則賬面價值法又比舊準則確認換出資產入賬價值多，舊準則多確認補價部分所含的損失。
(3)若換出資產賬面價值A與應支付稅費G之和等于公允價值M，則新準則公允價值法計量換入資產入賬價值比新準則賬面價值法及舊準則確認的多，而非貨幣易收益確認的多；新準則賬面價值法與舊準則確認換出資產入賬價值完全一致，都不確認非貨幣易損益。
(二)支付補價時新準則規定，若按公允價值計量，則換入資產入賬價值為“M+F+G”，確認損益“M-A”；若按賬面價值計量，則換入資產入賬價值為“A+F+G”，不確認非貨幣易損益。舊準則換入資產入賬價值為“A+F+G”，不確認交易損益。新準則兩種計量方法相比，換入資產入賬價值差額為“M-A”，也就是非貨幣易損益。公允價值計量法資產多確認“M-A”，利潤多確認“M-A”，所得稅多確認“(M-A)x33％”，權益(凈利潤)多確認“(M-A)x67％”。新準則公允價值計量與舊準則計量方法相比，對資產、利潤、權益影響程度同于支付補價時新準則公允價值計量與賬面價值計量方法的比較。新準則賬面價值計量與舊準則相比，未對資產、利潤、權益產生影響。
(三)不涉及補價時新準則規定，若按公允價值計量，則換人資產入賬價值為“M+G”，確認損益“M-A”；若按賬面價值計量，則換入資產入賬價值為“A+G”，不確認非貨幣易損益。舊準則換入資產入賬價值為“A+G”，舊準則不確認交易損益。新準則兩種計量方法相比，對資產、利潤、權益影響程度同于支付補價時新準則兩種計量的比較。新準則公允價值計量與舊準則計量方法相比，對資產、利潤、權益影響程度同于不涉及補價新準則兩種計量方法比較結果。新準則賬面價值計量與舊準則相比，未對資產、利潤、權益產生影響。
總之，新舊準則對換人資產的入賬成本及損益的確認和計量不同，對當期資產、所得稅費用、凈利潤及凈資產均會產生影響。采用公允價值時，如果換出資產賬面價值與公允價值差距較大，對當期資產價值和凈利潤影響也就較大，且本期增加的凈利潤缺乏現金流支撐。而采用賬面價值計量，影響損益的數額則較小。
五、非貨幣資產交換對外披露不同
1999年財政部頒布了《企業會計準則―非貨幣易》，2001年進行了第一次修訂，將非貨幣性資產計價基礎由公允價值改為賬面價值，從而避免了對公允價值的濫用，抑制了一部分利潤操縱行為。但從理論上講，非貨幣易下的公允價值計量本身可以提高會計信息的相關性和可靠性，避免采用賬面價值計量的諸多弊端。隨著我國的市場環境、公司治理和會計人員素質的不斷完善和提高，面對會計國際趨同的時代潮流，會計理論也在不斷發展，日臻完善，在充分考慮到經濟環境變化以及修訂前準則實施情況的基礎上，2006年財政部對準則進行了第二次修訂，并更名為《企業會計準則第7號―非貨幣性資產交換》。
一、新準則重點、難點解析
（一）相關定義的理解
非貨幣性資產交換是指交易雙方主要以存貨、固定資產、無形資產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的交換。這種交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產，即補價。貨幣性資產，是指企業將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產，包括現金、應收賬款和應收票據以及準備持有至到期日的債券投資等。貨幣資產以外的資產為非貨幣性資產。
在理解時應注意：貨幣性資產與現金等價物是不同的概念。貨幣性資產是指在將來可以為企業帶來可確定經濟利益的資產，如現金、應收賬款和應收票據以及準備持有到期的債券投資。而現金等價物，指的是企業持有的期限短、流動性強、易于轉換為已知金額現金、價值變動風險很小的投資，因其交易后能收回的金額不確定，故不是貨幣性資產。
（二）企業應分清非貨幣性資產交換與貨幣性資產交換的界限
企業發生非貨幣性資產交換，并不意味著不涉及任何貨幣性資產。在實務中，發生非貨幣性資產交換的同時，經常伴隨著一定金額貨幣性資產的交易。此時所收到或支付的貨幣性資產，稱為補價。這類交易是屬于貨幣易還是屬于非貨幣易，通常看補價占整個交易金額的比例。一般來說，如果收取補價方收取的貨幣性資產占換出資產公允價值的比例低于或等于25％；支付補價方支付的貨幣性資產占換出資產的公允價值與支付補價之和的比例低于或等于25％，均確認為非貨幣性資產交換。
（三）公允價值的確認
公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進行資產交換或債務清償的金額。非貨幣性資產公允價值的確定原則是：如果該資產存在活躍市場，則該資產的市價即為其公允價值；如果該資產不存在活躍市場，但與該資產類似的資產存在活躍市場，則該資產的公允價值應比照相關類似資產的市價確定；如果該資產和與該資產類似的資產均不存在活躍市場，則該資產的公允價值可按其所能產生的未來現金流量以適當的折現率貼現計算的現值評估確定。非貨幣性資產交換在同時滿足以下兩個條件時，以公允價值計量。
1.該交換具有商業實質。
2. 換入資產或換出資產至少兩者之一的公允價值能夠可靠計量。
換入資產和換出資產的公允價值均能夠可靠計量的，應當以換出資產的公允價值作為確定換入資產成本的基礎，除非有確鑿證據表明換入資產的公允價值更加可靠；不滿足兩個條件之一時，以換出資產的賬面價值計量。
（四）商業實質的判斷
滿足下列條件之一的，確認非貨幣性資產交換具有商業交換實質：
1.換入資產的未來現金流量在風險、時間和金額方面與換出資產顯著不同。
2.換入資產與換出資產預計未來的現金流量現值不同，且其差額與換入資產和換出資產的公允價值相比是重大的。
判斷商業實質時，主體要計算交易發生的預計從受交易影響的經營活動部分獲得的未來稅后現金流量現值，如比較換入、換出資產產生的現金流量在風險、時間和金額方面存在的顯著差異。一般是預計換入資產未來產生的現金流量將比換出資產大或是預計換入資產承擔的風險較小時，換出資產方才可能將一資產換出，換入另一資產。在這種情況之下，則該交換是具有商業實質的。
二、新、舊會計準則主要差異分析
（一）新準則的突出變化
1999年的非貨幣易準則區分同類、不同類資產，分別采用賬面價值和公允價值計量；2001年修訂的準則均以換出資產的賬面價值計量。新的準則與以前及修訂準則在非貨幣性資產交換事項的定義及判斷的標準上是一致的，但在換入資產計價基礎和資產交換損益的確認方面有了實質性突破。
1.對換入資產入賬價值計價基礎進行調整。
新準則對于符合商業性質且公允價值能夠可靠計量條件的非貨幣性資產交換以公允價值進行計量；不符合條件的，以換出資產的賬面價值計量，不再搞一刀切，充分體現了實質重于形式原則。
2.對非貨幣性資產交換損益的確認方式和時點進行調整。
新準則主要以公允價值作為計量基礎，不確認收到補價所含的收益或損失，而是對換出資產的公允價值與其賬面價值之間的差額，在交換時直接計入當期損益。
（二）新、舊會計準則的主要差異
修訂后的非貨幣性資產交換準則與舊的非貨幣易準則相比，發生了很大變化，主要表現在以下幾個方面：
1.準則適用范圍的變化。
舊準則在引言部分指出“本準則不涉及企業合并中的非貨幣易”；新準則規定“企業合并中發生的非貨幣換”和“以權益性工具換取非貨幣性資產”適用其他相關會計準則。
2.換入資產入賬價值計價基礎的變化。
舊準則對非貨幣易中換入資產一律按照換出資產的賬面價值計價，只有在涉及補價時才運用到換出資產的公允價值，以計算確認的收益。新準則對于非貨幣性資產交換同時滿足兩個條件時，以公允價值計量：一是該交易具有商業性質；二是換入或換出資產至少兩者之一的公允價值能夠可靠計量。不符合條件的，以換出資產的賬面價值計量。在新準則中是采用賬面價值還是公允價值計價，對交易是否具有商業實質的判斷是關鍵。
3.損益確認方式的變化。
舊準則對于不涉及補價的非貨幣性資產交換不確認損益；對于涉及補價的非貨幣性資產交換，收到補價一方應確認損益，且損益僅以收到的補價所含的損益為限。新準則不核算收到補價所含的收益或損失，而是確認換出資產的公允價值與其賬面價值之間的差額，直接計入當期損益。
4.會計處理的變化。具體分述如下：
（1） 在不涉及補價的條件下，舊準則處理方式為：以換出資產的賬面價值，加上應支付的相關稅費，作為換入資產的入賬價值，不確認損益。新準則處理方式為：若以公允價值計價，以換出資產的公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，換出資產的公允價值與其賬面價值的差額計入當期損益；若以賬面價值計價，以換出資產的賬面價值加上應支付的相關稅費作為換入資產的入賬價值，不確認損益。
（2）在涉及補價的條件下，支付補價的一方，舊準則處理方式為：以換出資產的賬面價值，加上補價及應支付的相關稅費，作為換入資產的入賬價值，不涉及損益。新準則處理方式為：若以公允價值計價，以換出資產的公允價值，加上補價和應支付的相關稅費，作為換入資產成本，換出資產公允價值與其賬面價值的差額計入當期損益；若以賬面價值計價，以換出資產的賬面價值，加上補價和應支付的相關稅費，作為換入資產成本，不涉及損益。收到補價的一方，舊準則處理方式應按如下公式確定換入資產的入賬價值和應確認的收益：
換入資產的入賬價值＝換出資產的賬面價值一（補價／換出資產公允價值）×換出資產賬面價值＋應支付的相關稅費
應確認的收益=補價－（補價／換出資產公允價值）×換出資產賬面價值
新準則處理方式為：若以公允價值計價，以換出資產的公允價值，減去補價和應支付的相關稅費，作為換入資產成本，換出資產公允價值與其賬面價值的差額計入當期損益；若以賬面價值計價，以換出資產的賬面價值，減去補價和應支付的相關稅費，作為換入資產的入賬價值，不涉及損益。
5.披露內容的變化。
舊準則只要求企業披露非貨幣交易中換入、換出資產類別及其金額。新準則則要求企業在附注中披露與非貨幣性資產交換有關的下列信息：（1）換入、換出資產類別。（2）換入資產成本的確定方式。（3）換入、換出資產的公允價值以及換出資產的賬面價值。（4）非貨幣性資產交換確認的損益。
（三）新、舊會計準則的銜接
1.新舊賬戶銜接。
準則修改前，企業在收到補價的情況下確認非貨幣易損益，使用“營業外收入―非貨幣易收益”賬戶核算收到補價一方補價所含的收益；使用“營業外支出―非貨幣易損失“賬戶核算收到補價一方補價所含的損失。
準則修改后，企業核算非貨幣易損益的賬戶為“ 營業外損益―非貨幣易損益”，在不涉及補價或涉及補價的情況下，均用于核算非貨幣易雙方換出資產賬面價值與換出資產公允價值之差，資產賬面價值大于公允價值為損失，計入借方，反之，資產賬面價值小于公允價值為收益，計入貸方。
2.相關會計處理銜接。
非貨幣易確認計量方法變更，屬于會計政策變更，但涉及的交易是一次性完成的，且過去交易公允價值難以確定，非貨幣交易屬于新準則體系執行之前已經完成的特殊交易和事項，可豁免追溯調整，故不涉及追溯調整問題。在“過渡到企業會計準則體系日”編制期初資產負債表時，將非貨幣易涉及的相關資產項目余額直接結轉。“營業外收入―非貨幣易收益”及“營業外支出―非貨幣易損失”期末無余額，過渡日后發生的非貨幣易事項按照新準則確認與計量，非貨幣易損益計入“營業外損益―非貨幣易損益”賬戶。
編制比較會計報表時，對比較期間發生的非貨幣易事項重新判斷，按照新準則公允價值法或賬面價值法計算換入資產入賬價值及應確認的非貨幣易損益，與原已入賬的價值相比，差額進行報表調整。只要調整比較期間所發生的非貨幣易事項對比較當期資產負債表、利潤表的影響即可。
三、新準則與國際會計準則的趨同性及創新性
把非貨幣性資產交換的基礎由賬面價值重新改為公允價值，并借鑒國際會計慣例對會計信息的生成和披露做了更加嚴格和科學的規定，進一步強化對信息供給的約束。新準則的和實施，使中國非貨幣性資產交換準則和國際會計準則實現了“實質性趨同”，但在公允價值計量和損益確認方面還充分體現了我國會計準則的創新性。
（一）公允價值計量問題
國際會計準則規定所有的資產交換交易均應以公允價值計量，除非該項交易不具有商業實質，或者所收到資產和所放棄資產的公允價值均不能可靠地計量。此時，以所放棄資產的賬面價值作為收到資產的成本。如果主體能可靠確定收到資產或放棄資產的公允價值，應按所放棄資產的公允價值作為收到資產的成本，除非取得資產的成本更加可靠。而新準則強調非貨幣交易要同時滿足兩個條件時，才以公允價值計量；不滿足兩個條件之一時，以換出資產的賬面價值計量。
（二）損益確認問題
國際會計準則認為，在商品或勞務用于交換具有類似性質和相等價值的商品或勞務時，由于盈利過程沒有完成，不應確認交易的利得或損失。銷售商品或提供勞務用于交換不同的商品或勞務時，即非同類資產的交換，是產生收入的交易。我國準則不核算收到補價所含收益或損失的確認，而是確認換出資產的公允價值與其賬面價值之間的差額，直接計入當期損益。
四、執行新會計準則對企業財務狀況的影響分析
會計計量方法不同，將對企業財務狀況產生很大影響。新準則的突出變化是：在滿足一定條件時，非貨幣性資產交換運用公允價值來計量。由此產生的結果是，這一交換將產生利潤。而舊準則采用的賬面價值計算法，基本不產生利潤。如果換出資產賬面價值與換出資產公允價值差距大，則其差額影響當期損益就大，對當期資產結構、所得稅費用、凈利潤及凈資產均會產生較大影響。
以不涉及補價情況下的非貨幣性資產交換為例進行分析：假設企業換出固定資產公允價值為339250元，賬面價值為289250元，新準則公允價值法與舊準則賬面價值法的比較分析如下：
新準則公允價值法與舊準則賬面價值法相比，換出資產入賬價值差5萬元，當期損益差5萬元，即公允價值法下換出資產的賬面價值與公允價值之差確認為損益，而原準則賬面價值法下其差額不予確認，直接以換出資產的賬面價值對換入資產進行入賬。
對資產負債表的影響：
固定資產：50000元（公允法比賬面法多339250-289250)；
凈資產：33500元（公允法比賬面法多50000 × 67％；設所得稅率為33％）；
對利潤表的影響：
利潤總額：50000元（公允法比賬面法多50000)；
所得稅費用：16500（公允法比賬面法多50000 × 33％；設所得稅率為33％）
一、換入資產總成本確定原則
非貨幣性資產交換涉及多項資產時，各項資產成本的確定區分交換是否具有商業實質和公允價值能否可靠計量分別進行：(1)資產交換具有商業實質、各項換出資產和各項換入資產的公允價值均能夠可靠計量。各項換入資產的成本，按各項換入資產的公允價值占換人資產公允價值總額的比例，對換入資產總成本進行分配，確定各項換人資產的成本。(2)資產交換具有商業實質、換入資產的公允價值能夠可靠計量、換出資產的公允價值不能可靠計量。這種情況下的處理同(1)。(3)資產交換具有商業實質、換出資產的公允價值能夠可靠計量、但換入資產的公允價值不能可靠計量。各項換入資產的成本，按各項換入資產的原賬面價值占換入資產原賬面價值總額的比例，對換入資產總成本進行分配，確定各項換人資產的成本。(4)資產交換不具有商業實質或換入資產和換出資產的公允價值均不能可靠計量。各項換入資產的成本，按各項換入資產的原賬面價值占換入資產的賬面價值總額的比例，對換人資產總成本進行分配，確定各項換入資產的成本。
二、換入資產總成本確定依據
非貨幣性資產交換同時涉及多項資產時，確定各單項換入資產成本，均應對換入資產總成本進行比例分配，因此，換入資產的總成本如何確定對各單項換入資產成本的確定至關重要。(1)資產交換具有商業實質、且各項換出資產和各項換入資產的公允價值均能夠可靠計量時，換入資產總成本一般應按換出資產公允價值總額確定，除非有確鑿證據表明換入資產的公允價值更加可靠。(2)資產交換具有商業實質、且換入資產的公允價值能夠可靠計量、換出資產的公允價值不能可靠計量時，換入資產總成本應按換入資產公允價值總額確定。(3)資產交換具有商業實質、換出資產的公允價值能夠可靠計量、但換人資產的公允價值不能可靠計量時，換入資產總成本應按換出資產公允價值總額確定。(4)資產交換不具有商業實質或換入資產和換出資產的公允價值均不能可靠計量時，換入資產總成本應按換出資產賬面價值總額確定。前三種情形符合公允價值計量的條件，換人資產總成本均按公允價值計量。第(4)種情況不符合公允價值計量的條件，換人資產總成本應按換出資產賬面價值總額確定。
三、換入資產總成本確定應考慮的因素
一是支付或收到的補價。準則規定，支付的補價計入換入資產成本，收到的補價抵減換人資產成本。
二是支付和收到的稅費。準則規定，交換中應支付的相關稅費均應計入換入資產總成本。相關稅費包括換出存貨所應支付的增值稅、消費稅等，換出固定資產、無形資產所應支付的營業稅等。一般而言，換入方將換入的資產作為原材料使用時，增值稅、消費稅作可抵扣稅額，應單獨進行確認，作為換入資產總成本的抵減項。
關鍵詞：投資性房地產；成本模式；公允價值模式；對比
投資性房地產，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有的房地產?！镀髽I會計準則第3號》對投資性房地產的計量做出了明確規定，即企業的投資性房地產應當按照成本進行初始計量；而對于其后續計量則規定了兩種計量模式，即企業投資性房地產的后續計量可以采取成本模式和公允價值模式，并且對兩種模式的運用做了明確的規定。企業應當在資產負債表日采用成本模式對投資性房地產進行后續計量，但有確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續可靠取得的，可以對投資性房地產采用公允價值模式計量。也就是說，投資性房地產準則適當引入公允價值模式，在滿足特定條件的情況下，可以對投資性房地產采用公允價值模式進行后續計量。同一企業只能采用一種模式對所有投資性房地產進行后續計量，不得同時采用兩種計量模式。根據新準則規定，企業對投資性房地產的計量模式一經確定，不得隨意變更。成本模式轉為公允價值模式的，應當作為會計政策變更，按照《企業會計準則第28號》；采用公允價值模式的，則不得從公允價值式轉為成本模式。采用兩種不同的計量模式對企業投資性房地產進行會計處理，必然對企業財務狀況等方面產生不同的結果。
1 后續計量模式的會計選擇
①成本模式。根據企業會計準則的規定，采用成本模式進行后續計量的投資性房地產，在資產負債日，應當根據《企業會計準則第4號》、《企業會計準則第6號》的有關規定，對對已出租的建筑物或土地使用權進行計量，并按期(月)計提折舊或攤銷；如果存在減值跡象的，還應當按照《企業會計準則第8號》有關規定，進行減值測試，計提相應的減值準備。已經計提減值準備的投資性房地產，其減值損失在以后的會計期間不得轉回。②公允價值模式。只有存在確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續可靠取得的情況下，企業才可以采取公允價值對投資性房地產進行后續計量。采用公允價值模式計量的，應同時滿足下列條件：第一，投資性房地產所在地有活躍的房地產交易市場；第二，企業能夠從活躍的房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其他相關信息，從而對投資性房地產的公允價值做出科學合理的估計。企業一旦選擇公允價值計量模式，就應當對其所有投資性房地產均采用公允價值模式進行后續計量。投資性房地產采用公允價值進行后續計量的，不對投資性房地產計提折舊或進行攤銷，應當以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與賬面價值之間的差額計人當期損益。
2 后續計量模式的會計處理
2.1 成本模式下的會計處理
例：2008年12月，a房地產公司購入辦公樓一幢對外出租。12月15日a房地產公司與b公司簽訂了經營租賃合同，約定自購買日起將這辦公樓租給b公司，租期3年，每月由b公司支付租金10萬元。a房地產公司12月5日實際購入辦公樓，支付價款1 200萬元，按照直線法計提折舊，使用壽命為20年，預計凈殘值為零。2009年12月31日，這幢樓發生減值跡象，經減值測試，其可回收金額為1000萬元。a房地產公司采用成本模式進行后續計量。
甲公司的帳務處理如下：①a房地產公司購入辦公樓。借：投資性房地產——辦公樓1 200萬元；貸：銀行存款1200萬元。②每月計提折舊。1200÷20÷12=5(萬元)。借：其他業務成本5萬元；貸：投資性房地產累計折舊5萬元。③確認租金。借：銀行存款10萬元；貸：其他業務收入10萬元。④計提減值準備。1200-5×12-1000=140(萬元)。借：資產減值準備140萬元；貸：投資性房地產減值準備140萬元。
2.2 公允價值計量模式下的會計處理
例：a企業是一家從事房地產經營開發的企業。2008年8月，a企業與b企業簽訂租賃合同，約定將a企業開發的一棟新辦公樓在開發完成時租賃給b企業使用，期限為10年，且b企業每月支付a企業租金8萬美元。當年10月1日，該寫字樓開發完成并開始起租，辦公樓成本1 800萬元，由于該辦公樓地處繁華地帶，所在城區有活躍的房地產交易市場，而且能夠從房地產交易市場上獲得同類房地產的市場報價，a企業決定采用公允價值模式對此辦公樓進行后續計量。2008年12月31日，該辦公樓的價值為2 000萬元。2009年12月31日，該辦公樓的公允價值為2 100萬元。
a企業的賬務處理如下：①200s年10月1日，開發完成辦公樓并出租。借：投資性房地產——成本1800萬元；貸：開發產品1800萬元。②確認租金。借：銀行存款8萬元；貸：其他業務收入8萬元。③2008年12月31日，公允價值發生變動。借：投資性房地產——公允價值變動200萬元；貸：公允價值變動損益200萬元。④2009年12月31日，公允價值發生變動。借：投資性房地產——公允價值變動100萬元；貸：公允價值變動損益100萬元。
3 后續計量模式的對比
3.1 相同點
①在兩種后續計量模式下，企業外購或自行建造的投資性房地產達到預定可使用狀態時，都是按照企業實際取得的成本，借記“投資性房地產賬戶；貸記“銀行存款”、“在建工程”等賬戶。②在兩種后續計量模式下，企業確認投資性房地產的租金收入時，借記“應收賬款”等賬戶；貸記“其他業務收入”等賬戶。實際收到租金時，借記“銀行存款”等賬戶，貸記“應收賬款”等賬戶。
3.2 不同點
①采用成本模式，應對投資性房地產計提折舊或進行攤銷。企業按照固定資產或無形資產的有關規定，按期(月)對投資性房地產計提折舊或進行攤銷，借記“其他業務成本”等賬戶，貸記“投資性房地產——累計折舊(攤銷)”賬戶。而采用公允價值計量模式，不需對投資性房地產計提折舊或進行攤銷；而在資產負債表日企業應當以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整投資性房地產的賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益。
②采用成本模式，投資性房地產存在減值跡象的，企業應當按照資產減值的有關規定對其進行經減值測試。如果發現投資性房地產發生減值，應當計提減值準備。會計分錄，借記“資產減值損失”等賬戶；貸記“投資性房地產減值準備”等賬戶。
③成本模式下，企業只需調整折舊數額影響的所得稅納稅調整；公允價值計量模式下，企業既要對投資性房地產的公允價值與賬面價值差異進行調整，還要按稅法規定的折舊年限重新計算折舊調整數額。同時，還要隨著投資性房地產在以后年度資產負債表日的公允價值的變動相應調整利潤表納稅數額?？傊?，采用公允價值后續計量模式所得稅納稅調整的工作量及復雜性都比成本模式復雜。
④采用成本模式，企業的投資性房地產賬面余額保持不變，因需要對其計提折舊或攤銷，甚至可能計提跌價準備，使得資產賬面價值減少，費用增加，進而使當期利潤減少。而采用公允價值計量模式，不必對投資性房地產計提折舊或攤銷，使得當期費用減少，相應增加了當期利潤。此外，因近年來房地產大幅增值，以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整賬面價值，一方面會使資產賬面價值增加，同時因將重估增值計人當期收益，此項收益雖無實際的現金流支撐，但卻構成企業利潤的一部分，因而大大提升了公司的盈利數額?？傮w上看，在房地產大幅增值的背景下，采用公允價值計量模式對投資性房地產進行后續計量能夠對財務報表產生有利的影響。
參考文獻：
一、價外稅的會計處理
非貨幣性資產交換過程中發生的價外稅一般指的是增值稅。由于增值稅屬于價外稅，不在資產公允價值或者是賬面價值中包括，因此會計處理相對比較簡單。以公允價值計量的情況下，不論是否涉及補價，換出資產應當視同銷售或處置處理，換入資產應該當視同購入處理，以換出資產的公允價值加上支付的補價（或減去收取的補價）和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，其中應支付的相關稅費里，如果是增值稅，應該是增值稅的銷項稅額減去進項稅額的差額。以賬面價值計量的情況下，不論是否涉及補價，均不確認損益，以換出資產的賬面價值加上支付的補價（或減去收取的補價）和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，其中應支付的相關稅費里，如果是增值稅，也應該是增值稅的銷項稅額減去進項稅額的差額。因此不論非貨幣性資產交換是按公允價值計量還是按賬面價值計量，價外稅的會計處理應該一樣，都應計入換入資產的成本。
［例1］甲公司用一批庫存存貨與乙公司交易性金融資產相交換，交換日甲公司存貨賬面余額為800萬，計稅價格和公允價值都是1000萬，增值稅稅率17％；交換日乙公司交易性金融資產公允價值1000萬，賬面價值為900萬，另支付補價170萬。甲公司換入的資產仍然作為交易性金融資產；乙公司換入的資產仍然作為存貨。甲、乙公司均為增值稅一般納稅人，假設甲、乙公司在整個交易過程中沒有發生除增值稅以外的其他稅費。
（1）以公允價值計量的非貨幣性資產交換的會計處理
本例中，該項資產交換涉及收付貨幣性資產，即補價170萬元。對于甲公司而言，收到的補價170萬元÷換出資產的公允價值1000萬元=17%﹤25%，屬于非貨幣性資產交換。對于乙公司而言，支付的補價170萬元÷（換出資產的公允價值1000萬元+支付的補價170萬元）=14.5%﹤25%，屬于非貨幣性資產交換。
甲公司換入資產成本=換出資產公允價值1000-收取的補價170+銷項稅額170-進項稅額0=1000（萬元）
相關賬務處理如下：（單位：萬元，下同）
借：交易性金融資產 1000
銀行存款 170
貸：主營業務收入 1000
應交稅費-應交增值稅（銷項稅額） 170
借：主營業務成本 800
貸：庫存商品 800
甲公司在此次非貨幣性資產交換過程中確認損益1000-800=200（萬元）
乙公司換入資產成本=換出資產公允價值1000+支付的補價170+銷項稅額0-進項稅額170=1000（萬元）
相關賬務處理如下：
借：庫存商品 1000
應交稅費-應交增值稅（進項稅額） 170
貸：交易性金融資產-成本 900
銀行存款 170
投資收益 100
乙公司在此次非貨幣性資產交換過程中確認投資收益1000-900=100（萬元）
（2）以賬面價值計量的非貨幣性資產交換的會計處理
本例中，該項資產交換涉及收付貨幣性資產，即補價170萬元。對于甲公司而言，收到的補價170萬元÷換出資產的賬面價值800萬元=21.25%﹤25%，屬于非貨幣性資產交換。對于乙公司而言，支付的補價170萬元÷（換出資產的賬面價值1000萬元+支付的補價170萬元）=14.5%﹤25%，屬于非貨幣性資產交換。
甲公司換入資產成本=換出資產公允價值800-收取的補價170+銷項稅額170-進項稅額0=800（萬元）
相關賬務處理如下：
借：交易性金融資產 800
銀行存款 170
貸：庫存商品 800
應交稅費-應交增值稅（銷項稅額） 170
甲公司在此次非貨幣性資產交換過程中不確認損益。
乙公司換入資產成本=換出資產公允價值900+支付的補價170+銷項稅額0-進項稅額170=900（萬元）
相關賬務處理如下：
借：庫存商品 1000
應交稅費-應交增值稅（進項稅額） 170
關鍵詞公允價值補價增值稅納稅調整
我國非貨幣易準則規定換入資產的入賬價值應以換出資產的賬面價值為入賬基礎，這是基于我國實際情況出發的一種不得已而為之的權宜之計，原因在于公允價值在我國會計實務中曾一度被嚴重濫用，公允價值成為企業操縱損益的工具。但是非貨幣易中難免要使用到公允價值。
1公允價值內涵的統一
增值稅是對銷售或進口貨物，以及提供加工、修理、修配勞務的單位和個人就其增值額征收的一種稅，增值稅的納稅人包括一般納稅人和小規模納稅人，我國目前采用的是生產型增值稅，將來改革的方向是實行消費型的增值稅。對一般納稅人來說，存貨的入賬價值是不含稅的，固定資產的入賬價值是含稅的，納稅人銷售自己使用過的屬于征收消費稅的機動車、摩托車、游艇，售價超過原值的，按4%的征收率計算稅額后再減半征收增值稅，不得抵扣進項稅額，售價未超過原值的免征增值稅。貨物銷售過程中涉及到的稅金有增值稅、消費稅、營業稅、資源稅，其中增值稅是價外稅，其他稅種為價內稅，涉及到增值稅的貨物有存貨和少量舊的固定資產。即使免稅固定資產銷售，其價格也是含稅的。公允價值是否包括增值稅，需要統一認識，增值稅在美國并不實行，受美國影響較深的國際會計準則，至今也未把增值稅納入議程，公允價值是否包括增值稅，準則中尚未明確。把存貨的公允價值統一為不含稅，固定資產的公允價值統一為含稅是必要的、合理的。通常的銷售額是不包括增值稅的銷售額，不含稅銷售額=含稅銷售額/[1+稅率（征收率）]，歷史成本和公允價值都屬于計量屬性，存貨的歷史成本是不含稅，固定資產是含稅的，銷售時存貨的計價一般指不含稅價，固定資產指含稅價。成本與市價對于同一交易的雙方當事人來說，二者則是等價的，在準則指南中，經常提到計稅價格等于公允價值，稅法規定，對于非貨幣易視同按公允價值銷售計算資產的轉讓所得或損失。因此，公允價值計量應統一為存貨為不含稅價，固定資產為含稅價。發生非貨幣易時，公允價值相等時，可能出現補價；公允價值不等時，可能無補價。補價無論怎樣，都是含稅的。
2非貨幣易的判別公式
我國非貨幣易準則給出兩個判別公式：①對支付補價方而言，支付的補價/（支付的補價+換出資產的公允價值）×100%≤25%；②對于收到補價方而言，收到補價/換出資產的公允價值×100%≤25%，會計制度給出了補價占整個交易金額的25%的參考比例，對于涉及存貨的非貨幣易，整個交易金額應是存貨的公允價值與增值稅之和，所以公式應改為：①對于支付補價方而言，支付補價/（支付補價+換出資產的公允價值+換出資產的增值稅）×100%≤25%；②對于收到補價方而言，收到補價/（換出資產的公允價值+換出資產的增值稅）×100%≤25%，否則，使用原來公式會導致本屬于非貨幣易誤認為是貨幣易。比如：甲公司用庫存商品與乙公司無形資產進行交換，庫存商品公允價值（計稅價格）為100萬，無形資產的公允價值為90萬，補價為27萬，對甲公司而言，采用原公式計算27/100×100%=27%，屬于貨幣易，采用修改后的公式計算：27/（100+17）=23%，屬于非貨幣易。對于支付補價方而言，27/（27+90）=23%，屬于貨幣易。
3非貨幣易換入資產的入賬價值
對于不涉及補價的非貨幣易，換入資產的入賬價值=換出資產的賬面價值+應支付的相關稅費。對于涉及補價的非貨幣易，支付補價方，換入資產的入賬價值=換出資產的賬面價值+補價+應支付的相關稅費；收到補價方，換入資產的入賬價值=換出資產的賬面價值+應支付的相關稅費-補價+收益（或-損失），上述公式中如果換入存貨都應扣除可以抵扣增值稅的進項稅額。
收到補價方確認的收益=補價-補價/換出資產公允價值×換出資產賬面價值-補價/換出資產公允價值×應交的稅金及教育附加，結果為正數計入營業外收入，負數計入營業外支出，上述公式考慮了交易過程中發生的相關稅費對收益的影響，認為補價是相應資產的賬面價值及發生的相關稅費帶來的。但是該公式沒有區別不同稅種，公式中應交稅金尚未明確是否含增值稅，消費稅、營業稅是價內稅，增值稅是價外稅，涉及到增值稅的有存貨和部分舊的固定資產。城建稅和教育費附加，取決于企業實納三稅的稅額，增值稅的銷項稅額不是應納增值稅。換出資產是存貨公式應改為：收益=補價-補價/（換出資產公允價值+增值稅）×換出資產賬面價值-補價/（換出資產公允價值+增值稅）×換出資產計稅價格×稅率，因為補價是含稅的，這樣補價與換出資產公允價值加增值稅才具有同質性。比如，甲公司庫存商品（應稅消費品）交換乙公司的無形資產，增值稅率為17%，消費稅率為10%，庫存商品的賬面價值80萬，公允價值為100萬，無形資產賬面價值等于公允價值100萬，營業稅率為5%，補價為17萬，假設未計提減值準備，公允價值等于價稅價值，不考慮其他稅金。
甲公司確認收益=17-17/117×80-17/117×（100×17%+100×10%）=1.453萬元。
無形資產入賬價值=80+100×17%+100×10%-17+1.453=91.543萬元。
借：無形資產91.543萬元
銀行存款17萬元
貸：庫存商品80萬元
應交稅金：應交增值稅（銷項稅額）17萬元；應交消費稅10萬元；營業外收入1.453萬元。
乙公司庫存商品入賬價值=100+17+100×5%-100×17%=105萬元
借：庫存商品105萬元
應交稅金：應交增值稅（進項稅額）17萬元。
貸：無形資產100萬元
應交稅金：應交營業稅5萬元；銀行存款17萬元
4非貨幣易換入多項資產
對于涉及包括存貨的多項資產的入賬價值，有關職稱和CPA考試教材采用“先扣再分法”，即先把可抵扣的進項稅額從換入資產入賬價值總額中扣除，再按換入資產公允價值占換入資產公允價值總額的比例分配計算各換入資產的入賬價值。此法存在兩點不足：其一，存貨使用不含稅公允價值，其他資產使用含稅公允價值，分配標準不同質，計算結果缺乏客觀性和公平性，其二，增值稅進項稅額先行扣除，必然人為降低其他資產的入賬價值，因而結果有失公允。筆者認為，采用“先分后扣法”，把存貨的公允價值換算成含稅的，按換入資產公允價值占換入資產公允價值總額的比例分配計算各換入資產的入賬價值，再對存貨的含稅價值扣除增值稅發票上可抵扣進項稅額后作為存貨最終的入賬價值，這樣無論從理論依據還是實際操作上都合理可行，換入各項資產價值的分配更為合理。例如：甲公司用庫存商品A與乙公司生產設備和庫存商品B進行交換，庫存商品A賬面價值180萬元，公允價值200萬元，生產設備原值150萬元，累計折舊20萬元，公允價值117萬元。庫存商品B賬面價值70萬元，公允價值100萬元，公允價值與計稅價值相等。交換過程中用途不變，增值稅率17%，本題中公允價值不相等如果考慮增值稅，交換價值相等，無補價，對甲公司而言同時換入多項資產，換出資產價值總額=180+200×17%=214萬元。
換入生產設備的入賬價值=214×117/（117+100+100×17%）=107萬元，換入庫存商品B的入賬價值=214×117/（117+100+100×17%）-100×17%=90萬元。
甲公司賬務處理為：
借：庫存商品B90萬元；固定資產107萬元。
應交稅金：應交增值稅（進項稅額）17萬元。
貸：庫存商品A180萬元。
應交稅金：應交增值稅（銷項稅額）34萬元。
采用“先扣再分法”則生產設備入賬價值=（214-17）×117/（117+100）=106.2萬元。
換入庫存商品B的入賬價值=（214-17）×100/（117+100）=90.8萬元
5非貨幣易的納稅調整
非貨幣易按現行稅法規定，原則上按公允價值視同銷售，會計準則與稅法相比，存在兩方面的納稅調整：一方面是換出資產視同銷售進行納稅調整，另一方面換入資產的入賬價值與計稅成本的差異。
例如：甲公司用庫存商品與乙公司生產設備進行交換，庫存商品賬面價值180萬元，公允價值（計稅價格）200萬元，生產設備原值300萬元，累計折舊80萬元，公允價值218萬元，乙公司支付補價16萬元。
甲公司：確認收益=16-16/234×180-16/234×200×17%=1.37萬元
借：固定資產199.37萬元
銀行存款16萬元
貸：庫存商品180萬元
應交稅金：應交增值稅（銷項稅額）34萬元；營業外收入1.37萬元。
乙公司：
借：庫存商品202萬元
應交稅金：應交增值稅（進項稅額）3萬元。
貸：固定資產清理236萬元
甲公司所得額的調增200-180-1.37=18.63萬元，同時固定資產入賬價值為199.37萬元,計稅時調增計稅成本218-199.37=18.63萬元
乙公司所得額調減2萬（218-220=-2），庫存商品的入賬價值為202萬元，計稅時調減計稅成本2萬元（202-200=2）
參考文獻
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5陳美華．公允價值概念剖析[J]．會計之友，
【關鍵詞】 長期股權投資； 初始計量； 后續計量； 成本法； 權益法
一、長期股權投資的初始計量
《企業會計準則第2號――長期股權投資》按形成或取得來源，將長期股權投資分為企業合并形成的長期股權投資和其他方式取得的長期股權投資，并分別規定了不同的初始投資成本計量標準。
（一）企業合并形成的長期股權投資
企業合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業合并形成一個報告主體的交易或事項。新準則將企業合并分為同一控制下的企業合并和非同一控制下的企業合并。參與合并的企業在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下的企業合并；參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業合并。
1.同一控制下的企業合并形成的長期股權投資。合并方應當按照下列規定確定其初始投資成本：以支付現金、轉讓非現金資產或承擔債務方式作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。長期股權投資初始投資成本與支付的現金、轉讓的非現金資產以及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。
合并方以發行權益性證券作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。按照發行股份的面值總額作為股本，長期股權投資初始投資成本與所發行股份面值總額之間的差額，應當調整資本公積，合并方發生的權益性證券的交易費用，也應當調整資本公積。資本公積不足沖減的，調整留存收益。
被合并方賬面所有者權益，是指在考慮以下因素的基礎上計算確定形成長期股權投資的初始投資成本：（1）統一合并方與被合并方的會計期間和會計政策；（2）被合并方賬面所有者權益是指被合并方的所有者權益相對于最終控制方而言的賬面價值；（3）如果被合并方本身編制合并財務報表的，被合并方的賬面所有者權益的價值應以其合并財務報表為基礎確定。
根據財政部2010年7月印發的企業會計準則解釋第4號通知，同一控制下的企業合并，合并方發生的審計、法律服務等中介費用以及其他相關管理費用，應于發生時計入當期管理費用。
通過多次交換交易，分步取得股權最終形成企業合并的，應以持股比例（原持股比例與追加持股比例之和）計算的合并日應享有被合并方賬面所有者權益份額作為該項投資的初始投資成本。初始投資成本與原持股比例長期股權投資的賬面價值加上合并日追加投資支付對價的公允價值之和的差額，調整資本公積，資本公積不足沖減的，沖減留存收益。
例1：甲、乙公司同受S公司控制，2009年1月1日甲公司增發1 000萬股普通股從S公司取得乙公司100%的股權，發行的股票每股面值1元，市價3元，發生權益性證券交易費用600萬元。合并日乙公司可辨認凈資產賬面價值 3 500萬元，公允價值4 500萬元。乙公司相對于S公司而言的可辨認凈資產賬面價值4 000萬元，公允價值4 800萬元。甲公司在合并日又發生法律服務費500萬元。
甲公司合并日
借：管理費用500
貸：銀行存款500
借：長期股權投資4 000
貸：股本1 000
資本公積――資本溢價3 000
借：資本公積――資本溢價600
貸：銀行存款600
同一控制下的企業合并，其初始計量的特點是：不以公允價值計量、不確認損益。甲公司應以合并日相對于S公司而言的乙公司可辨認凈資產賬面價值的份額4 000萬元 （4 000*100%）作為長期股權投資的初始計量成本，其與發行的普通股賬面價值1 000萬元之間的差額3 000萬元計入資本公積，發生的權益性證券交易費用600萬元計入“資本公積――資本溢價”，發生的法律服務費用500萬元計入管理費用。
2.非同一控制下的企業合并形成的長期股權投資。購買方應當按照下列規定確定其初始投資成本：（1）一次交換交易實現的企業合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權而付出的資產、發生或承擔的負債以及發行權益性證券的公允價值，資產的公允價值與賬面價值的差額，作為資產處置損益記入當期利潤表，發行權益性證券的公允價值與其面值總額之間的差額計入資本公積，發行權益性證券的交易費用計入“資本公積――資本溢價”；（2）通過多次交換交易分步取得股權最終形成企業合并的，應以購買日之前長期股權投資的賬面價值與購買日新增投資成本之和，作為該項投資的初始投資成本。
購買方為企業合并發生的審計、法律服務、評估咨詢等中介費用以及其他相關管理費用，應當于發生時計入當期損益。
購買方對合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產公允價值份額的差額，不要求調整長期股權投資的成本，在合并報表中應當確認為商譽；購買方對合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產公允價值份額的差額應當在合并報表中確認為營業外收入，計入投資當期的損益。
例2：甲上市公司與乙公司是不具有關聯關系的兩個獨立的企業，甲公司于2009年7月1日以公允價值為800萬元、賬面價值為600萬元的無形資產作為對價取得乙公司30%股權，能夠對乙公司實施重大影響，投資當日乙公司可辨認凈資產公允價值2 500萬元，發生審計費用50萬元。2010年4月1日甲公司又支付1 200萬元取得乙公司35%的股權，購買日乙公司可辨認凈資產公允價值3 000萬元。2009年乙公司實現凈利潤300萬元，2010年一季度實現凈利潤100萬元。
甲公司會計分錄：
2009年7月1日
借：管理費用 50
貸：銀行存款 50
借：長期股權投資――成本 800
貸：無形資產600
營業外收入――非流動資產處置利得200
2009年12月31日
借：長期股權投資――損益調整 90
貸：投資收益 90
2010年3月31日
借：長期股權投資――損益調整30
貸：投資收益 30
2010年4月1日
借：長期股權投資 1 200
貸：銀行存款1 200
借：長期股權投資 920
貸：長期股權投資――成本800
――損益調整120
本例題屬于多次交換交易分步實現企業合并，2009年7月1日甲公司發生的50萬元審計費應計入管理費用，甲公司作為購買對價支付的無形資產公允價值為800萬元，與購買日乙公司可辨認凈資產公允價值份額750萬元（2 500*30%）之間的差額50萬元，作為商譽體現在甲公司合并資產負債表中，無形資產公允價值800萬元與賬面價值600萬元之間的差額作為資產處置損益計入甲公司當期利潤表。甲公司持有的30%股權至2010年4月1日持續計算的賬面價值為920萬元，與購買日追加投資所支付的對價的公允價值1 200萬元合計作為甲公司該項投資的初始投資成本，即2 180萬元。
（二）其他方式取得的長期股權投資
以其他方式取得的長期股權投資，應當按照下列規定確定其初始投資成本：
1.以支付現金取得的長期股權投資，應當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權投資直接相關的費用及其他必要支出。
例3：甲公司與乙公司是不具有關聯關系的兩個獨立的企業，2009年1月1日甲公司以公允價值為800萬元、賬面價值為600萬元的無形資產作為對價取得乙公司25%股權，對乙公司能夠產生重大影響，同日乙公司可辨認凈資產公允價值3 000萬元，甲公司另發生審計費用50萬元。
甲公司2009年1月1日的會計處理：
借：長期股權投資――成本850
貸：無形資產600
營業外收入――非流動資產處置利得200
銀行存款 50
企業合并形成的長期股權投資，其合并時發生的審計、法律服務、評估咨詢等中介費用以及其他相關管理費用，應當于發生時計入當期損益。企業合并以外的其他方式形成的長期股權投資，其發生的審計、法律服務、評估咨詢等中介費用以及其他相關管理費用，應于發生時計入長期股權投資的初始投資成本。
2.以發行權益性證券取得的長期股權投資，應按照發行權益性證券的公允價值作為初始投資成本，權益性證券的面值總額與其公允價值的差額應調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。
3.投資者投入的長期股權投資，應當按照投資合同或協議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協議約定價值不公允的除外。
4.通過非貨幣性資產交換取得的長期股權投資，其初始投資成本應當按照《企業會計準則第7號――非貨幣性資產交換》確定；通過債務重組取得的長期股權投資，其初始投資成本應當按照《企業會計準則第12號――債務重組》確定。
值得注意的是，長期股權投資的初始計量，無需區分成本法和權益法，僅需從長期股權投資形成或取得的角度，按照上述標準予以確定即可。在后續計量中，對按照權益法進行后續計量的長期股權投資的成本與投資時點被投資方可辨認凈資產公允價值份額進行比較，分情況對長期股權投資的初始成本進行調整。
二、長期股權投資的后續計量
《企業會計準則第2號――長期股權投資》對長期股權投資的后續計量從區分長期股權投資類別的角度，根據不同類別的長期股權投資的特點，分別采用成本法和權益法進行后續計量。
（一）成本法
成本法，是指長期股權投資按投資成本計價的方法?！镀髽I會計準則第2號――長期股權投資》規定，下列兩類長期股權投資應當采用成本法核算：一是投資企業能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資；二是投資企業對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。值得注意的是，對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中有報價、公允價值能夠可靠計量的長期股權投資，應按照《企業會計準則第22號――金融工具確認與計量》的規定，按管理層持有的目的或意圖將其確認為交易性金融資產或可供出售金融資產。
已經確定采用成本法核算的長期股權投資，應當按照初始投資成本計價。追加或收回投資應當調整長期股權投資的成本。投資期間，因被投資單位實現凈利潤或因可供出售金融資產公允價值變動等原因而引起所有者權益增減變動的，投資企業不按持股比例調整長期股權投資的賬面價值。被投資單位宣告分派的現金股利或利潤，投資單位在確認為應收項目的同時確認為當期投資收益。對于被投資企業分派的凈利潤，不再區分是“被投資單位接受投資后產生的累積凈利潤”還是“被投資單位接受投資前產生的累積凈利潤”，投資企業應按其持股比例將所應獲得的利潤或現金股利全部確認為當期的投資收益。
例4：2009年1月1日，甲公司取得丙公司80%的股權，支付購買對價1 500萬元，丙公司在購買日的可辨認凈資產賬面價值為1 600萬元，公允價值為1 800萬元，差額是由于一項管理用固定資產的賬面價值600萬元與其公允價值800萬元不同引起的，該固定資產預計剩余使用年限為10年，采用年限平均法計提折舊，無殘值。2009年12月31日丙公司實現凈利潤580萬元，因可供出售金融資產公允價值變動而計入資本公積100萬元。2010年1月10日丙公司宣告分派現金股利200萬元，2010年2月5日甲公司收到分派的現金股利。
甲公司的賬務處理：
2009年1月1日
借：長期股權投資 1 500
貸：銀行存款 1 500
2009年12月31日，由于采用成本法進行后續計量，甲公司對于丙公司實現的凈利潤、所有者權益變動都不做賬務處理。
2010年1月10日
借：應收股利――丙公司160
貸：投資收益 160
2010年2月5日
借：銀行存款160
貸：應收股利――丙公司 160
（二）權益法
權益法，是指長期股權投資最初以初始投資成本計價，以后根據投資企業享有被投資單位所有者權益份額的變動對投資的賬面價值進行調整的方法?！镀髽I會計準則第2號――長期股權投資》規定，投資企業對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權投資應當采用權益法核算。
確定采用權益法核算的長期股權投資，其初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，不調整長期股權投資的初始投資成本；長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，其差額應當確認為營業外收入而計入當期損益，同時調整長期股權投資的成本。
權益法下，投資企業取得長期股權投資后，應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現的凈損益的份額，確認投資損益并調整長期股權投資的賬面價值。投資企業按照被投資單位宣告分派的利潤或現金股利計算應分得的部分，在確認為應收項目的同時相應減少長期股權投資的賬面價值。投資企業確認被投資單位發生的凈虧損，應當以長期股權投資的賬面價值以及其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益減記至零為限，如果投資企業負有承擔額外損失義務的，應按預計將承擔的金額確認相關的損失。被投資單位以后實現凈利潤的，投資企業應按以上相反順序逐步恢復長期股權投資的賬面價值。
權益法下，投資企業在確認應享有被投資單位凈損益的份額時，應先對投資單位與被投資單位采用的會計政策及會計期間進行統一，其次應考慮取得投資時被投資單位各項可辨認資產的公允價值與賬面價值的不同對被投資單位折舊額或攤銷額的影響，對被投資單位的凈利潤進行調整，按持股比例計算確定投資損益，并在此基礎上再消除投資企業與被投資單位的內部交易。投資企業對于被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，應當調整長期股權投資的賬面價值并計入所有者權益。
例5：2009年1月1日甲公司支付800萬元購買丙公司40%的股權，采用權益法進行后續計量，丙公司在購買日的可辨認凈資產賬面價值為1 600萬元，公允價值為1 800萬元，差額是由于一項管理用固定資產的賬面價值600萬元與其公允價值800萬元不同引起的，該固定資產預計剩余使用年限為10年，采用年限平均法計提折舊，無殘值。2009年12月31日丙公司實現凈利潤580萬元，因可供出售金融資產公允價值變動而計入資本公積100萬元。2010年1月10日丙公司宣告分派現金股利200萬元，2010年2月5日甲公司收到分派的現金股利。
甲公司賬務處理：
2009年1月1日
借：長期股權投資――成本800
貸：銀行存款800
甲公司支付的購買價款800萬元與購買日丙公司可辨認凈資產公允價值份額720萬元（1 800*40%）之間的差額，不對甲公司長期股權投資的成本進行調整，在甲公司編制的合并資產負債表中作為商譽項目反映。
丙公司2009年實現凈利潤580萬元，甲公司應在考慮購買日丙公司固定資產公允價值與賬面價值之間的差額對丙公司當期折舊額影響的基礎上，對丙公司實現的凈利潤進行調整后，按照持股比例在調整長期股權投資賬面價值的同時確認投資收益；對于丙公司因可供出售金融資產公允價值變動計入資本公積的100萬元，甲公司應按持股比例在調整長期股權投資賬面價值的同時確認資本公積。
應確認的投資收益=[580-(800-600)/10]*40%=224 （萬元）
2009年12月31日
借：長期股權投資――損益調整224
貸：投資收益224
借：長期股權投資――其他權益變動40
貸：資本公積――其他資本公積40
2010年1月10日
借：應收股利――丙公司 80
貸：長期股權投資――損益調整80
2010年2月5日
借：銀行存款80
貸：應收股利――丙公司 80
（三）后續計量方法的轉換
1.成本法轉換為權益法
（1）投資單位因追加投資等情況導致持股比例上升，由成本法改為權益法，其會計處理步驟有：①原取得投資時長期股權投資的賬面價值大于原取得投資時被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，不調整長期股權投資的賬面價值；如果是小于的情況，則應調整長期股權投資的賬面價值，同時調整留存收益。②對于原取得投資交易日至追加投資交易日之間被投資單位可辨認凈資產公允價值變動相對于原持股比例的部分，屬于原取得投資時至追加投資當期期初被投資單位實現的凈損益中應享有的份額，調整留存收益；屬于追加投資當期期初至追加投資時點被投資單位實現的凈損益中應享有的份額，調整投資收益。屬于其他原因導致的被投資單位可辨認凈資產公允價值變動中應享有的份額，在調整長期股權投資賬面價值的同時，應計入“資本公積――其他資本公積”。③追加投資時的投資成本大于應享有的追加投資時被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，不調整長期股權的賬面價值；如果小于的，應調整長期股權投資的賬面價值，同時確認為營業外收入。④商譽、留存收益和營業外收入的確認應綜合（原投資時點與追加投資時點）考慮，應與投資整體相關。
例6：2009年1月1日A公司取得B公司10%的股權，成本500萬元，當日B公司可辨認凈資產公允價值為6 000萬元（與賬面價值相等），A公司對其采用成本法核算，A公司按凈利潤的10%提取盈余公積。
2010年5月1日，A公司又以1 700萬元取得B公司20%的股權，當日B公司可辨認凈資產公允價值為8 200萬元。A公司能夠對B公司的生產經營決策產生重大影響，應改為權益法進行核算。B公司2009年度實現凈利潤1 300萬元，2010年1月1日至4月30日實現凈利潤500萬元。
2010年8月8日B公司分派現金股利300萬元。
A公司的賬務處理：
2010年5月1日，對原取得投資時長期股權投資賬面價值的調整。由于原取得投資時長期股權投資的成本為500萬元，小于原投資時點B公司可辨認凈資產的公允價值份額600（6 000*10%）萬元，差額100萬元應調整長期股權投資的賬面價值和留存收益。同時，將原采用成本法進行后續計量的長期股權投資的賬面價值轉入“長期股權投資――成本”明細科目，按權益法進行后續計量。
借：長期股權投資――成本100
貸：盈余公積10
利潤分配――未分配利潤 90
借：長期股權投資――成本500
貸：長期股權投資 500
2010年5月1日，對于B公司在2009年1月1日至2010年5月1日之間可辨認凈資產公允價值變動2 200萬元（8 200-6 000），相對于A公司原持股比例10%的部分，屬于B公司2009年實現凈損益1 300萬元的原因導致的公允價值變動，應調整長期股權投資的賬面價值，同時調整留存收益；屬于B公司2010年1月1日至4月30日實現凈損益500萬元的原因導致的公允價值變動，在調整長期股權投資賬面價值的同時應調整投資收益。對于其他的原因導致B公司在2009年1月1日至2010年5月1日之間可辨認凈資產公允價值變動400萬元，相對于A公司原持股比例10%的部分，應在調整長期股權投資賬面價值的同時計入資本公積。
借：長期股權投資――損益調整 180
――其他權益變動40
貸：盈余公積13
利潤分配――未分配利潤 117
投資收益 50
資本公積――其他資本公積 40
2010年5月1日，追加投資時的賬務處理：
借：長期股權投資――成本1 700
貸：銀行存款1 700
追加投資時的投資成本1 700萬元大于追加投資時B公司可辨認凈資產公允價值份額1 640萬元（8 200*20%），差額60萬元；原投資時的投資成本500萬元小于原投資時B公司可辨認凈資產公允價值份額600萬元，差額100萬元；綜合考慮兩項差額，應確認留存收益40萬元，因此應沖減留存收益60萬元。
借：盈余公積 6
利潤分配――未分配利潤 54
貸：長期股權投資――成本60
2010年5月1日以后，A公司對B公司的長期股權投資應采用權益法進行后續計量。2010年8月8日，B公司分派現金股利300萬元，A公司應按其對B公司30%的持股比例確認投資收益，同時調整長期股權投資的賬面價值。
借：應收股利 90
貸：長期股權投資――損益調整90
（2）投資單位因部分處置投資等情況導致持股比例下降，由成本法改為權益法，其會計處理步驟有：①按處置投資的比例結轉應終止確認的長期股權投資的賬面價值，收到的處置對價與應終止確認的長期股權投資賬面價值之間的差額確認為投資收益。②如果剩余的長期股權投資賬面價值大于按照剩余的持股比例計算原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額，屬于投資作價中體現的商譽部分，不調整長期股權投資的賬面價值；如果是小于的情況，應調整長期股權投資的成本，同時調整營業外收入或留存收益。③對于原取得投資時至部分處置投資時被投資單位實現的凈損益以及其他原因導致被投資單位所有者權益變動的金額，投資單位應按部分處置投資后剩余的持股比例計算享有的份額調整留存收益和長期股權投資的賬面價值。
例7：2009年1月1日，A公司以6 500萬元取得B公司60%的股權，當日B公司可辨認凈資產公允價值10 000萬元（與賬面價值相等）。2010年6月30日A公司將其持有的對B公司的長期股權投資的50%轉讓給E公司，取得轉讓價款5 000萬元。2009年B公司實現凈利潤2 000萬元，因可供出售金融資產公允價值變動而計入資本公積120萬元，2010年1月至6月末B公司實現凈利潤400萬元。假定A公司按凈利潤的10%提取盈余公積。
A公司賬務處理：
2010年6月30日，長期股權投資被處置部分賬面價值為3 250萬元（6 500*50%），取得轉讓價款5 000萬元，兩者的差額1 750萬元應確認為處置利得，計入投資收益。并將成本法核算下的長期股權投資賬面價值轉入權益法明細科目核算。
借：銀行存款5 000
貸：長期股權投資 3 250
投資收益1 750
借：長期股權投資――成本 3 250
貸：長期股權投資3 250
2010年6月30日，處置后剩余持股比例30%，剩余部分長期股權投資賬面價值3 250萬元，大于原取得投資時點B公司可辨認凈資產公允價值份額3 000萬元（10 000*30%），兩者的差額250萬元屬于投資作價中體現的商譽，不調整長期股權投資的賬面價值。
2010年6月30日，對于B公司2009年實現的凈利潤以及所有者權益的變動、2010年截至6月末實現的凈利潤，A公司應按剩余的持股比例調整長期股權投資的賬面價值。
借：長期股權投資――損益調整 720
――其他權益變動 36
貸：盈余公積60
利潤分配――未分配利潤540
投資收益 120
資本公積36
2.權益法轉換為成本法
（1）因追加投資等原因導致持股比例上升，由權益法改為成本法核算，屬于多次交換交易分步實現企業合并的，其會計處理步驟為：①購買方于購買日之前持有的被購買方的股權投資，保持其賬面價值不變。②對于追加的投資，按照購買日購買方支付的對價的公允價值計量，確認為長期股權投資。③購買方對于購買日之前持有的被購買方的股權投資涉及其他綜合收益的，待購買方全部或部分出售該項股權投資時，將與所出售股權相對應的其他綜合收益轉入出售當期的損益。
例8：2009年1月1日，甲公司以500萬元取得乙公司10%的股權，作為長期股權投資核算，投資時乙公司可辨認凈資產公允價值4 500萬元。2010年1月1日，甲公司又支付3 000萬元取得乙公司50%的股權，能夠對乙公司實施控制，購買日乙公司可辨認凈資產公允價值5 500萬元，乙公司2009年度實現凈利潤1 500萬元。
本題屬于多次交換交易分步實現企業合并的情況，2010年1月1日甲公司對乙公司長期股權投資的初始投資成本為3 650萬元（500+1 500*10%+3 000）。
（2）因部分處置投資等原因導致持股比例下降，由權益法改為成本法核算，其會計處理步驟為：①按處置比例終止確認長期股權投資的賬面價值，收到的對價與處置投資賬面價值之間的差額確認為資產處置損益。②按處置后剩余持股比例、剩余投資賬面價值作為采用成本法核算的基礎。
三、長期股權投資的減值及處置
新準則中，長期股權投資的減值方法有其特殊性。按照成本法核算的對被投資單位不構成控制、共同控制、重大影響的，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資，其減值應當按照《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》處理。其余的長期股權投資，其減值應當按照《企業會計準則第8號――資產減值》處理，即長期股權投資存在減值跡象的，應當估計其可收回金額，可收回金額應當根據長期股權投資的公允價值減去處置費用后的凈額與長期股權投資預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。如計量結果表明，長期股權投資的可收回金額低于其賬面價值的，應當將長期股權投資的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產減值準備。資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。
處置長期股權投資時，其賬面價值與實際取得價款的差額，應當計入當期損益。采用權益法核算的長期股權投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動而計入“資本公積――其他資本公積”的金額，在處置時應按相應的處置比例將原計入所有者權益的金額轉入當期損益。
總之，新準則下長期股權投資的核算涉及多項具體會計準則，如長期股權投資、金融工具確認和計量、企業合并、非貨幣性資產交換、債務重組、資產減值等，需要會計工作者全面了解和掌握。
【參考文獻】
［1］ 財政部.企業會計準則講解［S］.人民出版社，2010.
［2］ 財政部.企業會計準則第2號――長期股權投資［S］.2006.
［3］ 財政部.企業會計準則第8號――資產減值［S］.2006.
［4］ 財政部.企業會計準則第22號――金融工具確認和計量［S］.2006.
第五章投資性房地產
本章內容是會計準則新增內容，在考試中可能出現在單選題、多選題中，在計算分析題中也有可能出現。
重要考點1:根據具體情況判斷房屋建筑物和土地使用權是否屬于投資性房地產，并與固定資產、無形資產、存貨區分。
1.為生產商品、提供勞務或者經營管理而持有的房地產，包括自用建筑物（屬于固定資產）和自用土地使用權（屬于無形資產），不屬于投資性房地產。
2.房地產開發企業在正常經營過程中銷售的或為銷售而正在開發的商品房和土地（屬于存貨），不屬于投資性房地產。
重要考點2:投資性房地產的后續計量。投資性房地產的后續計量有成本和公允價值兩種模式，通常應當采用成本模式計量，但滿足特定條件時可以采用公允價值模式計量。
1.在成本模式下，投資性房地產的后續計量與固定資產計提折舊、無形資產攤銷、期末計提減值準備的規定一樣進行處理，不必特別掌握。
2.在公允價值模式下，不對投資性房地產計提折舊或攤銷。企業應當以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益。資產負債表日，投資性房地產的公允價值高于原賬面價值的差額，借記“投資性房地產（公允價值變動）”科目，貸記“公允價值變動損益”科目；公允價值低于原賬面價值的差額，做相反的會計分錄。當投資性房地產被處置，或者永久退出使用且預計不能從其處置中取得經濟利益時，應當終止確認該項投資性房地產。將處置收入扣除其賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。（將實際收到的處置收入計入其他業務收入，所處置投資性房地產的賬面價值計入其他業務成本），并將公允價值變動損益轉入其他業務收入?？忌鷳貏e注意掌握。
3.同一企業只能采用一種模式對所有投資性房地產進行后續計量，不得同時采用兩種計量模式。企業對投資性房地產的計量模式一經確定，不得隨意變更。成本模式轉為公允價值模式的，應當作為會計政策變更處理，將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額，通過利潤分配調整期初留存收益。已采用公允價值模式計量的投資性房地產，不得從公允價值模式轉為成本模式。
重要考點3：房地產的轉換。
1.成本模式下不論是自用房地產轉換為投資性房地產，還是投資性房地產轉換為自用房地產均按對應賬戶結轉，結轉過程中不產生損益。
2.公允價值模式下的轉換應注意區分轉換方向。采用公允價值模式計量的投資性房地產轉換為自用房地產時，應當以其轉換當日的公允價值作為自用房地產的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益。而自用土地使用權、固定資產轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產，轉換日的公允價值大于賬面價值的，差額貸記“資本公積――其他資本公積”科目，轉換日的公允價值小于賬面價值的，差額借記“公允價值變動損益”科目。待該項投資性房地產處置時，將因轉換計入資本公積的部分轉入當期其他業務收入科目。
第六章金融資產
本章內容是會計準則新增內容，雖然與以前所學的短期投資、長期債權投資有相同的內容，但其確認的種類與計量方法有很大的區別，考生應引起充分注意。2007年考試中主要以客觀題形式考查，2008年可能出現主觀題。
重要考點1:金融資產的分類。 企業應當結合自身業務特點和風險管理要求，將取得的金融資產在初始確認時分為以下幾類：（1）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應收款項；（4）可供出售的金融資產。上述分類一經確定，不得隨意變更。
重要考點2:以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產（即交易性金融資產）的會計處理。
1.企業取得交易性金融資產時發生的交易費用不計入金融資產成本，計入當期損益（投資收益），考生要注意這與其他3類金融資產均不相同；支付的已宣告但尚未發放的股利或已到付息期但尚未領取的利息分別應計入“應收股利”或“應收利息”，也不計入金融資產成本，這一點與其他3類金融資產處理相同。
2.在資產負債表日，交易性金融資產的公允價值高于其賬面余額的差額，借記：“交易性金融資產――公允價值變動”；貸記“公允價值變動損益”。公允價值低于其賬面余額的差額做相反的會計分錄，處置時將該金融資產持有期間形成的公允價值變動損益科目累計發生額轉入“投資收益”科目。考生要注意將該部分內容與投資性房地產結合學習。
重要考點3:持有至到期投資的會計處理。取得時注意與交易性金融資產比較學習，考生應特別注意資產負債表日這一時點持有至到期投資的會計處理和重分類的會計處理。
1.取得持有至到期投資時，應注意按實際支付的款項扣除債券面值和已到付息期但尚未領取的利息，倒擠差額確定利息調整數。
2.資產負債表日計算利息應明確計算思路。首先按債券面值乘以票面利率確定應收利息；再按期初攤余成本乘以實際利率確定投資收益，最后擠出本期攤銷的利息調整數。其中考生應特別注意熟練掌握持有至到期投資攤余成本的計算，期末攤余成本＝期初攤余成本+投資收益－應收利息－已收回的本金－已發生的減值損失。
3.將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產，將持有至到期投資賬面價值轉出，按重分類日公允價值轉入到可供出售金融資產，其差額計入資本公積――其他資本公積，可能在借方，也可能在貸方。等到可供出售金融資產出售的時候再將“資本公積――其他資本公積”轉到“投資收益”科目中。
重要考點4:貸款和應收款項只需注意以攤余成本來計量即可。
重要考點5:可供出售金融資產的會計處理考生要注意區分是屬于股票投資還是屬于債券投資。對于股票投資應與交易性金融資產比較學習；對于債券投資應與持有至到期投資比較學習。
1.股票投資的可供出售金融資產在資產負債表日，公允價值高于其賬面余額的差額，借記：“可供出售金融資產――公允價值變動”；貸記“資本公積”。公允價值低于其賬面余額的差額應做相反的會計分錄，處置時將該金融資產持有期間形成的資本公積科目累計發生額轉入“投資收益”科目。考生要注意將該部分內容與交易性金融資產對比學習。
2.債券投資的可供出售金融資產不論在取得時還是在資產負債表日，均可以比照持有至到期投資會計處理進行學習。
重要考點6:金融資產減值損失的計量和處理。
1.交易性金融資產，因其以公允價值計量且公允價值變動直接計入當期損益，所以不需要計提減值準備。
2.持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產發生減值時，應當將該金融資產的賬面價值減記至預計未來現金流量現值，減記的金額確認為資產減值損失，計入資產減值損失，待其價值回升時可以轉回已計提的減值準備。
3.可供出售金融資產減值問題屬于較為復雜內容，考生要注意在掌握基本內容的基礎上進一步深入學習。在持有期間可供出售金融資產公允價值正常的波動，不需要計提減值準備，計入資本公積即可。當可供出售金融資產大幅的、持續性的下跌時，則應判斷是否需要提減值?？晒┏鍪劢鹑谫Y產發生減值時，原直接計入所有者權益中的因公允價值下降形成的累計損失，應當予以轉出，計入資產減值損失。對于已確認減值損失的可供出售債務工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與確認原減值損失確認后發生的事項有關的，原確認的減值損失應當予以轉回，沖減資產減值損失。但是，在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資發生的減值損失，不得轉回。
第七章長期股權投資
本章內容與原會計準則比較有很大變化，屬于非常重要的一章，特別容易與合并會計報表問題結合出主觀題，尤其是以綜合題方式出現。考生應特別注意：長期股權投資的初始計量和成本法的應用范圍發生了重大變化。
重要考點1：初始計量按合并時和非合并時產生長期股權投資兩種情況進行劃分，甚至于再將合并時產生長期股權投資按同一控制下的企業合并和非同一控制下的企業合并形成的長期股權投資兩種情況，分別確定長期股權投資的入賬價值。初始計量這一新內容貌似復雜，但其實還只是兩種情況：一是按賬面價值，二是按公允價值。
1.同一控制下的企業合并所形成的長期股權投資，按被投資企業所有者權益的賬面價值的份額確定長期股權投資入賬價值。投出的資產價值與長期股權投資入賬價值之間的差額通過資本公積――資本溢價或股本溢價來調整，不足部分調整留存收益。與投資相關的直接費用計入當期損益，即管理費用。
2.除同一控制下的企業合并所形成的長期股權投資，入賬價值均按公允價值。但仍應注意下列問題：
(1)以不同資產對外進行投資會因其公允價值與其賬面價值不同產生不同的損益，以固定資產進行投資，產生損益確認營業外收入；以商品進行投資，產生主營業務收入與主營業務成本；以金融資產進行投資，產生損益確認投資收益。
(2)與投資相關的稅費，一般而言稅費應計入長期股權投資的入賬價值，但以發行權益性證券取得的長期股權投資，手續費、傭金等應自權益性證券的溢價發行收入中扣除，溢價收入不足的，應沖減盈余公積和未分配利潤。
重要考點2:長期股權投資的后續計量分為成本法和權益法。考生要注意區分兩種方法的適用范圍，并熟練把握投資時、被投資方宣告凈利潤時、被投資方宣告分配股利時、被投資方發生其他權益變動時投資企業的會計處理。兩種方法的比較見表1。
第八章非貨幣性資產交換
本章內容雖與原會計準則比較有很大變化，也相對比較重要，但內容比較簡單，本章知識點多以客觀題形式考查，但也可以與其他章節結合出現主觀題。
重要考點1:非貨幣性資產交換的界定。非貨幣性資產交換，是指交易雙方主要以存貨、固定資產、無形資產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產（即補價）。少量通常以補價占整個資產交換金額的比例低于25％作為參考。即，以補價除以非貨幣性資產公允價值較高方的交換資產公允價值之和，若比例小于25％，則認定為非貨幣性資產交換；若比例高于25％（含25％），則認定為以貨幣性資產取得非貨幣性資產。
重要考點2:確定換入非貨幣性資產的入賬價值。確定換入非貨幣性資產的入賬價值有兩種處理模式：一種是公允價值模式，另一種是賬面價值模式。
1.模式的選擇。當同時符合交易具有商業實質并且換出資產或換入資產公允價值能夠可靠計量兩個條件時，應采用公允價值模式來處理。其他情況，應采用賬面價值模式來處理?？忌⒁饫斫馍虡I實質的判斷。
2.在賬面價值模式下，以換出資產的賬面價值作為換入資產的入賬價值的確定的基礎，不產生損益。
3.在公允價值模式下，以換出資產的公允價值作為換入資產的入賬價值的確定的基礎。如果有確鑿證據表明換入資產公允價值更可靠，則也可以直接以換入資產的公允價值作為其入賬價值。換出資產賬面價值與其公允價值之間的差額，計入當期損益。當期損益會因換出資產不同也會不同，如換出資產為固定資產、無形資產當期損益為營業外收支，如換出資產為金融資產、長期股權投資當期損益為投資收益，如換出資產為庫存商品當期損益為主營業務收入和主營業務成本，如換出資產為原材料當期損益為其他業務收入和其他業務成本。
4.非貨幣性資產交換時涉及補價的，支付補價在上述計價基礎上加補價，收到補價在上述計價基礎上減補價。
5.非貨幣性資產交換時發生的應負擔的相關稅費，應在上述計價基礎上加相關稅費。
6.非貨幣性資產交換時涉及存貨的，換出方作為銷售，計算銷項稅額，換入方作為采購，計算進項稅額。在上述計價基礎上加銷項稅額或減進項稅額。
7.非貨幣性資產交換涉及多項資產時，先確定換入的多項資產的入賬價值總額，再按比例確定每一項資產入賬價值。計算比例時，如果在確定換入資產的入賬價值時，采用公允價值模式的思路來處理，比例也按公允價值計算；如果在確定換入資產的入賬價值時，采用賬面價值模式的思路來處理，比例也按賬面價值計算。
第九章資產減值
本章內容是會計準則新增內容，2007年考試中出了一道綜合題，2008年考試中出客觀題的可能性較大。
重要考點1:期末必須進行減值測試的資產包括因企業合并形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產，這兩類資產，無論是否存在減值跡象，都應當至少于每年年度終了進行減值測試。除此外的其他資產都應在存在減值跡象時進行減值測試。
重要考點2: 資產可收回金額的估計，應當根據其公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。以確定的可收回金額和資產的賬面價值比較，若可收回金額低于原賬面價值，則差額為應計提資產減值準備，計入資產減值損失。適用《資產減值》準則的資產，一旦計提減值準備后，即使價值回升，也不得轉回已計提的減值準備。
重要考點3:資產組的認定及減值處理，這是本章的重點與難點，考生應重點掌握。
1.資產組的確定。資產組是企業可以認定的最小資產組合，其產生的現金流入應當基本上獨立于其他資產或者資產組。資產組應當由創造現金流入的相關資產組成。資產組的認定，應當以資產組產生的主要現金流入是否獨立于其他資產或者資產組的現金流入為依據。因此，資產組能否獨立產生現金流入是認定資產組的最關鍵因素。資產組一經確定后，在各個會計期間應當保持一致，不得隨意變更。