發布時間：2023-10-05 10:40:10
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領域的橋梁，我們為您精選了8篇的稅收征收管理的概念樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發，請盡情閱讀。
一、電子商務帶來的稅收問題
1.常設機構概念重新界定問題。在現行國際稅收中，《經合發范本》和《聯合國范本》使用了“常設機構”這一概念。常設機構是指一個企業在某一國境內進行全部或部分經營活動的固定經營場所，包括管理場所、分支機構、辦事處、工廠、作業場所等。按國際慣例，企業只有在某一國家設有常設機構，并取得歸屬于該常設機構的所得，才可認定為從該國取得所得，從而由該國對其進行征稅。但電子商務是完全建立在一個虛擬的市場上，完全打破了空間界限，使傳統意義上的固定營業場所的界線變得更加模糊。企業的貿易活動不再需要原有的固定營業場所、商等有形機構來完成，大多數產品或勞務的提供也并不需要企業實際出現，只需裝入事先核準軟件的服務器，消費者在滿足了付款等先決條件后，在任何地方都可以下載服務器中的數字化商品，這與簽訂銷售協議完全不相同。因此，電子商務并不依賴傳統意義上的常設機構，并且互聯網上的網址E-mail地址與產品或勞務的提供者并沒有必然的聯系，僅從信息上是無法判斷其機構所在地的。因此，常設機構概念不清，已成為稅收中的障礙，需重新界定。
2.稅收管轄權的重新確認問題。國際稅收管轄權可以分為居民稅收管轄權及地域稅收管轄權。一般說來，發達國家的公民有大量的對外跨國經營活動，能夠取得大量的投資收益和經營所得，因此，發達國家側重于維護自己的居民稅收管轄權；而作為發展中國家，更偏向維護自己的地域稅收管轄權。但不論實行哪種管轄權，都堅持地域稅收管轄權優先的原則。但隨著電子商務的出現，跨國營業所得征稅就不僅僅局限于國際稅收管轄權的劃分，更多的是由于電子商務交易的數字化、虛擬化、隱匿化和支付方式的電子化所帶來的對交易場所，提供服務和產品的使用地難以判斷的問題上，從而也就使地域稅收管轄權失去了應有的效益。因此，對稅收管轄權的重新確認問題已成為加強電子商務環境下稅收管理的一個重要問題。
3.課征對象性質模糊不清問題。現行的稅制以有形交易為基礎，對有形商品的銷售收入、勞務收入以及特許權使用費收入等規定不同的稅種和稅本。互聯網使得有形商品和服務的界限變得模糊，將原來有形產品形式提供的商品轉化為數字形式提供。企業可以通過任一站點向用戶發放專利或非專利技術以及各種軟件制品等，用戶只需通過有關密碼將產品打開或從網頁上下載就可以了，還可以復制。例如：銷售一本書，承載媒體是紙張，如果把這本書制成光盤，那么實物形態就發生了變化。在稅收征收管理上，顯然書籍容易征稅，而對銷售光盤征稅的難度就大了。
4.稅收征管監督問題。按現行稅收征收管理，稅收的征收管理是以納稅人的真實合同、賬簿、發票、往來票據和單證為基礎，稅務機關可以依此進行稅務檢查、監督，但電子商務交易給傳統的稅收征管帶來了一系列的問題：第一，收入難以界定。以往的征稅有發票、賬簿、會計憑證為依據，納稅人繳納稅款的多少通過發票、賬簿、會計憑證來計算；而在電子商務過程中，交易雙方在網絡中以電子數據形式填制，但這些電子數據可以輕易地加以修改，不會留下任何痕跡和線索。這樣使收入難以確定，給稅收征管帶來了難度，從而造成稅款大量流失。第二，隨著電子銀行的出現，一種非計賬的電子貨幣可以在稅務部門毫無察覺的情況下，完成納稅人的付款業務。無紙化的交易沒有有形載體，從而致使本應征收的增值稅、消費稅、營業稅、所得稅、印花稅等均無從下手。再加上計算機的加密技術高速發展，納稅人可以利用超級密碼隱藏有關信息，使稅務機關搜尋信息更加困難，致使稅款嚴重流失是可想而知的。
5.國際避稅問題。電子商務從根本上改變了企業進行商務活動的方式，原來由人進行的商業活動現在則更多地依賴于軟件和機器來完成，這樣就使商業流動性進一步加強，企業或公司可以利用在免稅國或低稅國的站點輕易避稅。同時電子商務使大型跨國公司更輕易地在其內部進行轉讓定價，甚至任意一家上網交易的國內企業都可以在免稅國或低稅國設立站點并籍此與他國企業進行商務活動，而國內企業將作為一個倉庫和配送中的角色出現。由此可見，國際避稅問題也是電子商務面臨的一個嚴峻問題。
二、電子商務的稅收對策
我國的電子商務系統環境還不夠完善，但由于電子商務發展的勢頭很快，為適應電子商務發展，必須制定出相應的稅收政策來。
1.盡快建立適應電子商務的征收管理方法。世界各國對電子商務的稅收征管問題都十分重視，而且行動迅速。例如，OECD（經濟合作與發展組織）成員，同意免征電子商務關稅，但也認為在貨物的定義不穩定的情況下決定一律免征關稅是不妥的，與此同時通過互聯網銷售的數字化產品視為勞務銷售而征稅；歐盟貿易委員會提出了建立以監管支付體系為主的稅收征管體制的設想；日本規定軟件和信息這兩種商品通常不征關稅，但用戶下載境外的軟件、游戲等也有繳消費稅的義務；新加坡和馬來西亞的稅務部門都規定在電子商務中的軟件供應行為都要征收預提稅等等。綜合各國的經驗以及我國國情，可以考慮對網絡服務器進行強制性的稅務鏈接、海關鏈接和銀行銜接，以保證對電子商務的實時、有效監控，確保稅收征管，打擊租用網上交易的逃避稅行為。
2.盡快建立電子商務法律、法規，完善現行稅法。世界各國已紛紛制定了針對電子商務的法律框架，在我國，對電子商務稅收問題的研究正處于起步階段，因此，要盡快建立電子商務的法律法規體系。一是要制定電子交易條例，為電子商務行為提供有效的法律保障；二是要制定電子貨幣法，為電子支付系統提供相應的法律保障；三是要協調國際金融、商務有關的法律法規，防止發達國家憑借經濟和技術的優勢制定不平等條約。此外，要改革和完善現行增值稅、消費稅、所得稅稅收法律，補充對電子商務的有關條款。
3.堅持稅收中性和效率原則相結合，適當給予電子商務稅收優惠政策。稅收中性原則要求有形交易和電子交易間應遵循中性原則，平等對待經濟上相似的交易收入。而稅收效率原則要求稅收的征收和繳納應盡可能確定便利和節約，盡可能避免額外負擔，促使市場經濟有效運轉，在不影響納稅人對貿易選擇的前提下制定一檔優惠稅率引導企業合法經營，但要求上網企業必須將通過網絡提供的服務、勞務和產品銷售等業務單獨核算，否則不能享受稅收優惠。
4.積極參與國際對話，加強稅收協調合作。電子商務是涉及全球性的經濟貿易活動，它所帶來的稅收問題是國際性的問題，因此，必須加強國際間的合作與協商來解決。電子商務是一個網絡化、開放化的貿易方式，稅務系統要同外國稅務機關互換稅收情報和相互協調監控，深入了解納稅人的境內、境外信息，充分收集來自世界各地的相關信息、情報，及時掌握納稅人分布在世界各國的站點，特別是開設在避稅地的站點，防范偷稅與避稅行為。
5.統一稅收管轄權，實行單一的居民管轄權。我國現行的稅收管轄權是地域管轄和居民管轄權二者兼而有之，目的是最大限度地保證國家的財政收入。但是，收入來源地概念在電子商務中變得相當模糊，不易確定，交易雙方往往借此偷逃稅款。居民概念的確定較之收入來源地概念要清晰得多，只要是本國的居民從事電子商務活動，就得征稅。對電子商務征稅采用單一居民管轄權在操作上簡便，且能增加稅收收入。
6.開發電子稅收軟件，實現征稅信息化。隨著電子商務的迅猛發展，電子商務稅收將成為國家稅收的重要組成部分。因此，要大力加強稅收征收管理方面的科研投入，盡快開發出一種電子商務管理的技術平臺，加快稅收管理電子化進程，提高稅務管理能力和效率，完善電子稅收系統，為電子商務征稅提供技術的保障。這種電子稅務管理技術平臺，其功能應當十分強大，操作簡單，能在每筆交易時自動按交易類別和金額進行統計，計算稅金并自動交割、入庫，從而完成針對電子商務的無紙稅收工作。
7.培養“網絡時代”的復合型高級稅務管理人才。現代競爭是人才的競爭，稅務部門應依托計算機網絡，加大現代技術投入，要培養既懂計算機又精通外語和稅收專業知識的高素質人才，將稅收事業帶入“網絡時代”。
「參考文獻
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3.薛菁。電子商務稅收問題探討[J].財政與稅務，2002（11）
【關鍵詞】電子商務；稅收征管；對策
【中圖分類號】F812．42 【文獻標識碼】A 【文章編號】1006―5024(2007)01―0156―03【作者簡介】王前鋒，河海大學商學院博士生，南京工業大學經濟管理學院副教授，研究方向為管理學。(江蘇南京210009)
20世紀90年代以來，伴隨著電子數據交換、電子資金賬戶和安全認證等相關技術的日益成熟，特別是互聯網在全球的普及，使用人數急劇增加，電子商務迅猛發展。目前。電子商務的業務已涉及網上信息服務、電子購物、電子貨幣、電子銀行和金融服務等多個領域。與傳統商務模式相比，電子商務顯示了巨大的優越性，但同時也帶來了許多問題，特別是給現行稅收政策和征收管理等造成了很大的沖擊。電子商務在我國的起步雖然較晚，但發展趨勢迅猛，它作為一種未來的主流商務模式已不容置疑，因而加緊研究并制定我國電子商務稅收原則和政策，已成為亟待解決的問題。
一、電子商務的特點
電子商務一般是指交易雙方通過INTERNET(國際戶聯網)進行的商品或勞務的交易。
廣義上講它不僅指基于國際互聯網上的交易，而且指所有利用國際互聯網、企業內部網和局域網來解決問題、降低成本、增加附加值并創造新的商機的所有商務活動。
電子商務具有以下幾個方面的特點：
(一)電子商務的交易具有無國界性、無地域性。由于互聯網是開放的，人們傳統貿易中刻意追求的國界概念在互聯網下變得毫無意義，國內貿易和跨國間貿易并無本質上的不同。很多跨國交易甚至可以不受海關檢查而自由進行，因而網上貿易是突破了地域觀念的貿易。
(二)電子商務中使用的貨幣是電子貨幣，是一種可轉換貨幣，它已經被數字化、電子化，可以迅速轉移。從稅收的角度看，傳統的現金逃稅是有限的，因為現金交易數額不可能巨大，然而電子貨幣中由于交易金額巨大，且隱蔽、迅速、不易被追蹤和監督，因此，逃稅的可能性大大增強。
(三)電子商務中的交易人員具有隱匿性。企業只要擁有一臺電腦、一個調制解調器就可以輕而易舉地進行交易，交易雙方的名稱和經營地點不易確定，具有隱蔽性。
(四)電子商務中的交易場所是虛擬市場，電子商務通過虛擬手段縮小傳統市場的時間和空間界限。互聯網上的商店是一個虛擬市場，在這樣的市場中，看不到傳統概念中的商場、銷售人員，就連涉及商品交易的手續，包括合同、單證甚至資金等，都以虛擬方式出現。
(五)電子商務中的信息載體是數字化和無形的。能在互聯網上傳輸的信息大都是二進制的數字化的信息，這些信息在傳輸時一般都已被壓縮。所以除非進行轉換，否則很難了解所傳輸的內容。
二、電子商務對稅收的影響和挑戰
電子商務的出現和發展，對提高我國信息技術和知識經濟在國民生產總值中的份額，促進企業技術進步和提高經濟效益起到了積極作用。但是電子商務交易“虛擬化、數字化、隱蔽化”的特點，也給現行稅收帶來影響和挑戰。
(一)稅收缺位導致稅款流失。由于電子商務帶給用戶更加便捷的交易方式和低廉的交易成本，電子商務得以迅猛發展，致使稅務管理部門來不及研究相應的征管政策，更沒有系統的法律、法規來規范和約束企業的電子商務行為，出現了稅收管理的真空和盲點，導致應征的稅款大量流失。從理論上分析，從互聯網上流失的電子商務稅收主要有關稅、消費稅、增值稅、所得稅、印花稅等。一些企業紛紛通過上網規避稅收，牟取暴利，在逃避大量稅收的同時，擾亂了正常的市場秩序。
(二)對現行稅收政策產生影響。電子商務的特殊性，使某些活動在稅收政策的適用方面出現了真空。
1．征稅對象的認定。現行稅制以有形交易為基礎，對商品銷售收入、勞務收入以及特許權使用費收入等規定不同的稅種和稅率。而互聯網使得有形產品和服務的界限變得模糊，將原來以有形產品形式提供的商品轉化為以數字形式提供，企業可以通過任何站點向用戶發赦專利或非專利技術以及各種軟件制品等，用戶只需通過有關密碼將產品打開或從網頁上下載就可以了，并且可以根據需要進行復制。這就徹底打破了傳統的銷售概念，給稅務管理部門確定征稅對象，核實銷售收入造成了困難。
2．應稅行為的判定缺乏依據和標準。一是應稅行為與非應稅行為的判定：根據現行稅法規定，貨物的贈送、抵債、以物易物等，都應認定為“視同銷售”的應稅行為，而在電子商務活動中發生的類似行為，是否應判定為應稅行為，目前沒有明確規定。二是應稅行為種類的判定：對電子商務中的經濟活動，是按傳統標準進行判定，還是新設標準進行歸類判定。如助銷行為的經濟性質是代為銷售還是中介服務；商業信息行為的經濟性質是廣告還是信息服務等。
(三)對稅務征收管理的影響
1．稅收管轄權的確定。國際稅收管轄權包括居民稅收管轄權和地域稅收管轄權，發達國家側重于居民稅收管轄權，原因是發達國家的公民有大量的對外跨國經營，能夠取得大量的投資收益和經營所得。而發展中國家正好相反，更側重于維護自己的地域管轄權。目前我國實行的是居民管轄原則和地域管轄原則并重的方法。在電子商務環境下，稅收管轄應遵循的原則和可適用的方式是否需要改變，將面臨嚴峻考驗。
2．納稅義務發生地的確定。納稅義務發生地的確定，是實施稅收管轄的重要前提。在傳統商務活動中，納稅人的經營地點相對固定，相關經營行為所圍繞的地理中心也相對明確，因此，納稅義務發生地比較容易確定。在電子商務活動中，納稅人從事經營活動的地點是多變的，流動性很大，交易地點是很難確定的，致使納稅義務發生地難以確定。
3．進出口管理。在傳統商務活動中，海關管理是進出口貿易不可逾越的一個關鍵環節。但電子商務的跨國直接交易，使海關管理從交易過程中消失了。這給對外貿易的進口和出口應如何判別提出了新的課題，也直接影響到稅收管理制度的調整和制定。
4．源泉管理和代扣代繳方式的采用。源泉管理和代扣代繳是一種簡單易行的稅收征收方式，不僅效率高，而且征收成本很低，在傳統商務狀態下運行非常有效。但在電子商務狀態下，實行網上支付，由于生產的多樣化、交易的頻繁化、支付的小額化，以及收受者的經濟性質、法律地位、稅收待遇等并不能被支付人真實準確的把握，使得傳統意義上的代扣代繳方式如何適用、代扣代繳的義務如何設定、代扣代繳的方式如何操作等均面臨著新問題。
5．稅務日常管理。在傳統商務狀態下逐步建立和完善的稅收日常管理制度，如稅務登記、發票管理、日常檢查、納稅申報等稅收征管制度，在電子商務狀態下出現根本性的不適應。傳統意義上的稅收征管是以納稅人的真實合同、賬簿、發
票、往來票據和單證為基礎的，稅務管理部門可以據此進行檢查和監督。但是，電子貨幣和電子銀行的出現使紙質憑證均不復存在，電子商務過程中發票、賬簿均可在計算機網絡中以電子形式填制，且容易被修改，不留任何痕跡，這使稅務管理部門無賬可查，稅收征管便成為一紙空文。再者，電子貨幣可以實現匿名交易，稅務管理機關無法追蹤供貨途徑和貨款來源，客戶身份模糊化，同時，隨著計算機加密技術的開發，企業使用加密技術設置計算機密碼，即使稅務管理部門實施網絡數據共享，仍然無法獲取所需的檢查資料，稽查工作難度加大，企業偷漏稅的可能性更大，導致稅款大量流失。
(四)國際避稅問題加劇，國家稅收流失風險加大。互聯網的發展大大促進了跨國企業集團內部功能的一體化，電子郵件、IP電話等技術為企業架起了適時溝通的橋梁，通過網絡將產品的開發、設計、生產、銷售“合理化”地分布于世界各地將更加容易，在避稅地建立基地公司也將輕而易舉。隨著銀行網絡化和電子支付系統的日益完善，一些公司已開始利用電子貨幣在避稅地的“網絡銀行”開設資金賬戶，開展境外投資業務，同時電子貨幣和信息加密技術的廣泛運用，也使納稅人在交易中的定價更為靈活和隱蔽。這一切均能導致國家稅收經營受到制約，使國家稅收大量流失。
(五)常設機構的概念需要重新界定。在現行國際稅收中，常設機構是指一個企業在某一國境內進行全部和部分經營活動的固定經營場所，包括管理場所、分支機構、辦事處、工廠、作業場所等。按國際慣例，企業只有在某一國家設有常設機構，并取得歸屬于該常設機構的所得，從而由該國對其進行征稅。而在電子商務環境下，只需裝入事先核準軟件服務器，消費者在滿足了付款等先決條件后，在任何地方都可以下載服務器中的任何數字化商品，這與訂立銷售協議完全不同。由于服務器中只有數字化資訊，進貨和庫存變動的概念不復存在，商品被誰下載也就難以認定，而且服務器能否算作常設機構，現行稅收政策尚未明確。
三、加強電子商務稅收征管的探討
隨著電子商務進一步的發展和更為廣闊的應用，改革和完善現行稅制，加強國際間稅收征收管理的協調和合作已成為我國稅務管理部門的一項迫切任務。
(一)建立我國電子商務的征稅原則
1．尊重經濟行為基本性質的原則。電子商務是伴隨著經濟發展、技術創新應運而生的，體現著社會生產力的發展。要正確認識稅收制度和稅政策的地位，理順與電子商務的關系，現行稅收制度和稅收政策應適應電子商務的發展。
2．有利于國民經濟持續穩定發展的原則。電子商務是一種新型交易形式，在改革和整合時，要把有利于國民經濟持續穩定發展作為發揮稅收政策宏觀調控作用的基本目標，要平衡電子商務與傳統商務之間的關系，按照稅收中性理念，不對任何貿易形式歧視，既不對電子商務開征新稅種，也不對電子商務實行全面的免稅，但可基于發展的目的對電子商務予以適當的扶持。
3．以現行稅制為基礎的原則。以現行稅制為起點，研究制定有關電子商務的稅收政策，并隨著電子商務的發展，而不斷改革和完善稅收政策，應該是較好的選擇。這樣，既能保證稅收制度的相對穩定和發展，又能降低改革的財政風險。
4．便于稅收征收管理的原則。稅收制度和稅收政策的效用，是建立在有效征收管理基礎之上的，合理的稅收制度和稅收政策，只有通過正確、及時的征收管理才能予以落實。因此，在改革和整合稅收制度和稅收政策時，要充分考慮目前的征收管理水平及手段，力求稅制簡化，便于充分考慮操作。
5．合理分配國際稅收利益的原則。國際稅收利益的合理分配，不僅是為了維護國家的稅收利益，更重要的是為國際利益的分配建立更為公平合理的環境和更加規范的秩序。國際稅收利益的分配格局，會影響各國家對國際經濟活動中的貨物和勞務進出口貿易、跨國投資活動、知識產權保護等的基本態度。只有形成國際稅收利益合理分配的格局，才能為國際間的經濟交流和合作提供最為良好的環境。
(二)加強電子商務稅收征管的措施和設想
1．在稅收政策方面，為了使稅收征管有法可依，有關部門應當對電子商務中出現的新問題及時做出解釋。
(1)制定直接電子商務形式下數字化信息交易的應稅行為類別的判定標準；(2)對網上無償提供具有商品性質的數字化商品，應規定屬于“視同銷售”的應稅行為，適用有關稅收法律、法規征稅；(3)對助銷行為，即凡在網頁上制作、了有關助銷商品信息的，則該助銷行為應被認定為銷售；(4)對網上商業性信息而取得等價支付的行為，應被認定為屬于廣告服務；(5)對勞務發生地的認定，根據間接稅最終由消費者負擔這一原理，應將勞務接受者所在地作為判定勞務發生地的基本標準。
2．在稅收征管方面，要改革和完善現行的征收管理制度。建立專門的電子商務稅務登記制度。從事電子商務的納稅人必須到主管稅務管理部門辦理專門的電子商務稅務登記，按要求填報有關電子商務稅務登記表，除了現有的規定內容外，還要增加網址、服務器所在地、應用軟件、支付方式等有關網絡資料，以便稅務機關實施有效的監控和管理。
建立電子發票制度。在現行發票制度中增加電子發票，作為電子商務活動的核算依據，并指定電子發票的制作、使用、保管、繳銷等規程，通過在電子商務主體的交易終端上加稅控裝置或是在相應的認證平臺上加載電子發票裝置，向納稅人提供電子發票服務。
建立網絡稽查制度。通過網絡對納稅人的電子賬務進行稽核檢查。
建立跟蹤監測制度。建立在線跟蹤監測工作站，對網絡信息傳輸進行必要的跟蹤和監測，篩選出有價值的電子商務信息和稅收監管信息。
完善網絡申報制度。自我申報和預繳，須經審核后匯算清繳。
3．在國際稅收利益分配方面，應對現行的分配原則和分配方法做合理調整。
(1)對居民管轄原則和來源地管轄原則的適用范圍進行調整，主要是擴大來源地管轄原則的適用范圍，相應縮小居民管轄原則的適用范圍。同時進一步明確來源地管轄權的優先適用和來源地管轄權優先行使后，居民購買力管轄權再行使時締約國在避免雙重征稅方面的義務。
(2)對常設機構的判定方法和標準進行補充完善。主要是明確規定，服務器在一般情況下均構成常設機構。但有例外，即在特定情況下，可不構成常設機構。特定情況是指：服務器的功能只是一般性的商業信息和介紹商品的主要功能，但不參與商務交易活動全過程的任何一個階段。
(3)調整營業利潤與特許權使用費劃分方法的標準。此項調整工作，可結合前面所述有關數字化商品有償提供的應稅行為類別判別的方法和標準來進行。凡是屬于商品銷售和提供勞務費而取得的所得，應被認定為營業利潤；凡是屬于有償轉讓受法律保護的許可使用權轉讓所得，應被認定為特許權使用費。
4．在完善相關法律體系方面，應通過修改現有的法律、法規，制定新的法律法規，將有關電子商務的一些特定內容，納入法律、法規之中。
5．要積極加強國際間稅收政策的協調和稅收征管的合作，進一步完善和建立國際稅收協調機制。隨著電子商務的發展和廣泛應用，各國國內稅法之間在跨國電子商務交易的稅收征管方面的沖突，會越來越激烈。目前的協調和協作機制，已遠遠不能適應客觀上的需要，必須進一步完善現行的國際稅收協調機制和適時建立新型的國際稅收協調機制。
關鍵詞：電于商務；稅收政策；征收管理。
一、電子商務的內涵及特點。
電子商務是20世紀80年代初期開始在美國、加拿大等國興起的一種嶄新的企業經營方式。具體來講，電子商務是一種通過網絡技術快速而有效地進行各種商業交易行為的最新方式。它不僅指基于國際互聯網上的交易，而且指所有利用國際互聯網、企業內部網和局域網來解決問題、降低成本、增加附加值并創造新的商機的所有商務活動，包括從銷售到市場運作以及信息管理在內的眾多企業行為。盡管電子商務活動通過互聯網提供的銷售、服務多種多樣，但就其方式而言，綜合歸納起來不外乎兩大類，即直接電子商務方式和間接電子商務方式。
直接電子商務方式主要針對無形貨物或服務（指可以數字化的產品），像音樂、軟件、圖片、VCD等內容的在線（online）訂購、付款、交付，或者全球規模的信息服務。在這種場合下，互聯網是有形交易的一種替代形式，它使交易雙方越過地理界線直接進行無縫的電子交易，最適用于遠程購物。
間接電子商務方式是指企業在互聯網上開設主頁，創建“虛擬商店”、“在線（online）目錄”，提供貨物信息，客戶通過電子函件系統向銷售商發出訂購單，在互聯網上完成必要的電子單證信息交換后，銷售商（或委托配送中心）以傳統的郵寄方式或直接送貨上門的方式完成產品的交付。這種方式主要適用于實體產品，如消費產品（服裝、餐飲、鮮花）等。在這種場合下，互聯網的使用只是給交易雙方提高了交易效率，而在實質上，它和傳統的通信或交貨渠道如電話、傳真或郵寄等并沒有本質上的區別。
電子商務的特點是指電子商務的實質是綜合運用信息技術，以提高貿易伙伴之間商業運作效率為目標，將一次交易全過程中的數據和資料用電子方式實現，在商業的整個運作過程中實現交易無紙化、直接化。電于商務可以使貿易環節中各個商家和廠家更緊密地聯系，更快地滿足需求，在全球范圍內選擇貿易伙伴，以最小的投入獲得最大的利益。電子商務的發展相對于傳統的商務活動而言，是社會進步和科技水平提高在商務活動實施過程中質的飛躍。它的涉稅事項管理與傳統商務活動的稅收管理有著巨大的區別，甚至原有許多稅收政策及管理方法無從適用。正因為如此，在某種程度上為商家和消費者避稅提供了機會。從實質而言，現行電子商務活動與傳統商務活動相比，電子商務活動有以下主要特點：
（一）具有無地域性。
由于互聯網是開放型的，國內貿易和跨國間貿易并無本質上的不同。在電子商務活動中，通過超級鏈接、搜索引擎等信息導航手段，人們能掌握大量信息，包括文本、聲音、圖像等多媒體信息，人們不必親臨現場，就能了解產品性能，進行價格、服務談判，完成許多交易過程。因而，網上貿易是突破了地域限止的新型貿易。如許多跨國商務交易活動不受海關檢查就可以自由進行，沒有出、入境限制，縮短了供需雙方的距離，但同時也跳出了稅務監督管理的范圍，使原有的稅收征管方法和稅收監控手段失去了作用。
（二）具有貨幣電子性（ElectronicMoney以下簡稱EM）。
在電子商務活動中使用的是一種可轉換貨幣，已經被數字化、電子化，可以迅速轉移。從稅收的角度看，傳統的現金交易逃稅是有限的，因為現金交易有國家嚴格的制度限制，而且現金交易數額也不可能巨大。然而，在EM交易形勢下由于交易金額巨大，且隱秘、迅速、不易被追蹤和監督，因而逃稅的可能性空前增加。
（三）具有實體隱匿性。
由于缺少對互聯網使用者的有效控制，互聯網的使用者具有非常強的隱匿性、流動性，通過互聯網進行交易的雙方，可以隱匿姓名，隱匿居住地；企業只要擁有一臺電腦、一個調制解調器、一部電話就可以輕而易舉地改變經營地點，因而稅務主管機關對使用者交易活動的地點也難于確定。
（四）具有實體虛擬性。
在電子商務活動中，企業經營使用的場所、機構、人員都可以“虛擬化”。互聯網上的商店不是一個實體的市場，而是一個虛擬市場。網上的任何一種產品都是觸摸不到的。在這樣的市場中，看不到傳統概念中的商場、店面、銷售人員，就連涉及商品交易的手續，包括合同、單證甚至資金等，都可以虛擬的方式出現。在稅務征收管理上，難以確認準確的對象。
（五）具有單據無形性。
在傳統的交易活動中，資金流動需要真實、合法的票據作核算的證據，但電子商務交易方式的特點是方便、快捷、節約成本。傳統商務方式所用的信息及其載體被數字化了。人們被授予識別號、識別名或識別文件作為其在網上活動的標識，手寫簽名、圖章被電子簽名代替，紙質憑證、記錄被電子表單、記錄、文件所代替。由于電子數據不直觀，需要專門的軟件才能閱讀，容易被刪除、修改、遷移、隱匿，這就給稅務監督、管理和跟蹤、審計電子數據帶來了極大的困難。同時，電子支付體系的采用，使貨幣、賬簿也變得電子化、無形化，加大了對交易內容和性質的辨別難度。再加上加密技術的發展和廣泛應用，只有具有私人密鑰才能破解信息，這也給稅務監督管理帶來了技術上的難題。
（六）具有商品來源模糊性。
互聯網上大多數站點都設有鏡像站點，鏡像站點通常是位于其他國家的計算機，其中存儲著與原始站點完全相同的信息。采用鏡像的目的是避免互聯網上“交通阻塞”，使互聯網用戶訪問與之物理位置相對較近的計算機，從而加速信息的交互過程。為此，對網絡貿易的消費者而言，他并不知道是哪個國家的計算機為他提供了產品或服務。當然對消費者而言，只要獲得所需的產品和服務，它們的來源情況如何是無關緊要的。然而這一特性卻加大了稅務當局的工作難度。
二、發達國家對電子商務進行稅務監控的主要對策。
由于電子商務活動具有上述特點，給原有稅制要素的確認帶來了困難，也使稅收政策、稅收制度、國際稅收規則和稅收征管面臨新的挑戰。近年來，因國際互聯網商務活動的快速發展，產生的稅收問題引起了各國政府和稅務征收管理機關的高度重視，并就此進行了積極廣泛的研究，也制定出了許多相應的對策。近年來發達國家的主要對策有：
（一）電子課稅原則的確定。
電子課稅原則是電子商務征稅的具體規則，在這方面，歐盟于1998年底制定的電子商務征稅五原則，與其他國家相比最具代表性，其主要內容包括：（1）對網上貿易除致力于推行現行增值稅外，不開征其他新稅。
（2）從增值稅意義上講，電子傳輸被認為是提供服務，是科技、信息進步的表現形式。（3）現行增值稅的立法必須遵循和確保中性原則，不應加重電子商務活動正規經營的負擔。（4）稅收政策和監督管理措施必須易于遵從，并與電子商務經濟相適應。（5）在新型征收管理模式下應確定網絡稅收的征管效率，以及規定將可能實行的無紙化電子發票。
從上述可以看到，歐盟制定的適用課稅的五原則是在對網絡貿易主要征收增值稅的前提下提出的，雖然談及稅收中性原則，也只是從增值稅的角度出發。而美國對稅收中性原則的解釋有所不同，他們的宗旨是要求對類似的經濟活動行為在稅收上給予平等對待，強調在制定相關的稅收政策和稅務管理時應采取中性原則，以免阻礙新技術、新科學的發展與應用。
（二）是否課稅的確定。
對電子商務是否課稅，許多國家都有自己的看法。如美國是世界網絡貿易最發達的國家，是最大的輸出國，信息產業已成為其第一支柱產業，并從中獲取了巨大的商業價值。為保持其在這一領域的主導地位，美國政府于1997年7月在克林頓政府時期就發表了《全球電子商務綱要》，主張對國際互聯網商務免稅，但對網上形成的有形交易除外。美國的這一做法世界上許多國家持有異議，如日本、法國、德國等作為全球網絡貿易的主要消費國則主張征稅，理由是不征稅會喪失大量稅收收入，喪失稅收，最終將無法改變其在網上貿易中的不利地位。
（三）稅收管轄權的確定。
稅收管轄權是一國政府或地區對其稅收征收管理的權限范圍，世界各國通用的稅收管轄權有居民管轄權和來源地管轄權。許多國家為了維護本國的稅收權限，幾乎都同時采用了居民管轄權和來源地管轄權。但在電子商務活動中，美國等一些國家認為，新技術和網絡貿易的發展將促使居民稅收管轄權發揮更大的作用，來源地原則已難以有效適用，并從其貿易輸出國經濟利益角度考慮，主張廢棄所得來源地稅收管轄權。
（四）常設機構的確定。
常設機構的確定是實施居民管轄權的基礎，在國際間有著重要的地位。日本認為，對國際互聯網服務提供者是否構成常設機構，主要應依據其在日本所從事的經營活動來定，如提供者僅是通過設在該國的電話公司來提供連接服務，不被認定為常設機構；如提供者被作為國內服務的服務者則應該被認定為有常設機構。目前，這種認定方法在國際上得到了許多國家認可。
三、我國應對電子商務的稅收對策。
電子商務是電子科技發達的表現形式，由于我國電子科技發展較晚，10年前電子商務正處于起步階段，有關涉及稅收方面的矛盾和問題雖然存在但還不十分明顯。但近幾年我國經濟得以高速發展，電子商務活動的發展也十分迅速，涉稅問題也越來越嚴重。從我國科技的快速發展不難預計，將很快出現電子商務活動的大量交易行為，電子商務稅收政策與稅收管理將處于重要地位。
從實際而言，我國目前對電子商務稅收政策問題研究還處于起步階段，還沒有較權威的電子商務稅收政策和具體的法規，實際情況是政府重視程度不夠。從歷史看，我國的電子商務是從1999年開始的，至今已有10年，由于電子商務的發展是一項系統工程，相關法律環境建設，網上支付體系、配送服務體系以及經營者內部信息系統的建設等問題，我國電子商務系統環境的完善還有相當長一段路要走。但筆者認為，我國應對電于商務的稅收政策及其相對應的法規的確立刻不容返。根據我國電子商務發展的實際情況，國家應制定以下相關對策：
（一）實施鼓勵、支持的稅收政策。
電子商務是高科技的產物，是社會進步和科技進步的表現。電子商務代表著未來貿易方式的發展方向。其應用推廣將給各成員國帶來更多的貿易機會。在發展電子商務方面，我們不僅要重視電子信息、工商部門的推廣作用，同時也要加強政府部門對發展電子商務的宏觀規劃和指導作用。因此，對電子商務的稅收政策要突出體現鼓勵、支持政策，特別是我國電子商務的發展階段，我們的稅收政策和法規要立足于、有利于促進電子商務的發展，而不是忽視和限制其發展。否則，我國電子商務活動將落后于世界平均水平。在稅收政策的制定前，要到電子商務的實踐中去調查，找尋電子商務活動的實質，以利于鼓勵、支持電子商務的稅收政策具有針對性。
（二）實施公平、公正的稅收政策。
對于發展中的電子商務稅收問題，要制訂積極、穩妥的稅收政策，跟發達國家一樣，保持稅收中性的原則，不能使稅收政策對不同商務活動形式造成歧視，更不能由于征稅阻礙電子商務活動的發展，限止網上交易，不應區分所得是通過網絡交易還是通過一般交易取得的分別征稅。對相類似的經營收入在稅收上應公平對待，不應考慮其收入是通過電子商務形式還是通過一般商務形式取得的。筆者認為，在某種程度上應給予電子商務一些優惠政策，以促進高新技術的發展。
（三）實施適應科技發展的稅收政策。
根據電子商務的特點，制定稅收政策要做到精細化、科學化，不能按照傳統的商務活動制定稅收政策和具體的稅收法規。制定政策、法規前要摸清電子商務的實質，掌握交易活動發生的全過程，要以高技術手段解決由于高科技的發展帶來的稅收問題。要緊跟電子商務技術發展的步伐，研制開發跟蹤、監控和自動征稅系統。采取技術政策，要結合電子商務和科技水平的發展前景來制定稅收政策，要考慮到未來信息經濟的發展可能給稅收帶來的問題，使相關的政策具有一定的穩定性和連續性。根據目前科技發展的速度來看，我國未來稅收征收管理模式的發展方向應該是智能化征管。超級秘書網
（四）實施協調、配套的稅收政策。
電子商務雖然有其特點，但其運行過程有其綜合性，電子商務稅收問題的解決不可能獨立進行，必須融入電子商務法律法規建設的大環境中去考慮。目前我國電子商務活動在電子商務合同、電子商務支付規則以及網上知識產權保護、安全和標準等方面亟需規范。制定稅收政策、法規時要與其他法規相互聯系、相互協調，否則難以將制定的稅收政策、法規落實到位。除此這外，還要考慮國際上電子商務相關的稅收協定，在世界經濟一體化快速發展的環境下，才有可能立于不敗之地。
一、稅務行政合同的定義和種類
(一)稅務行政合同的定義
有的學者認為，行政合同是指行政主體為了行使行政職能，實現特定的行政管理目的，而與公民、法人和其他組織，經過協商，相互意思表示一致所達成的協議；有的學者認為，行政機關以實施行政管理為目的，與被管理的公民、法人或其他組織意思表示一致而簽訂的協議就是行政合同；有的學者認為，行政合同顧名思義就是帶有行政性質的合同；還有的學者認為，行政合同就是以行政主體為一方當事人的發生、變更或消滅行政法律關系的合意。綜上所述，筆者認為，稅務行政合同，是指稅務機關為履行行政管理職能，實現稅務管理目標，在法律、法規允許的范圍內，與公民、法人和其他組織相互協商，在意思表示一致的基礎上達成的受行政強制力保護的協議。
本概念所指的稅務機關包括我國法律明文規定的行使稅務管理權力的國家稅務機關、地方稅務機關、海關以及財政機關中的農稅部門。
(二)稅務行政合同的類型
筆者認為根據合同內容的不同，稅務行政合同主要有以下幾種類型：
1、稅務行政執行合同
這類稅務行政合同通常是為了貫徹稅務機關的某一決定，或實現稅務管理目的，由上級稅務機關與下級稅務機關，或由稅務機關與納稅人、其他公民、組織簽訂的涉稅行政協議。
此類合同主要分為內部合同和外部合同兩部分。一是上下級稅務機關之間或者稅務機關與內部工作人員間就稅收管理問題簽訂的執法責任合同、評議考核合同、廉政責任狀。通過責任書的合同形式，將雙方的約定轉化為契約條款，明晰雙方責任，明確內外監督，營造類似市場的競爭壓力，從而優化稅務機關和稅務人員的服務質量，提高其工作效率。二是稅務機關為實現稅務行政管理目標，與稅務人、法定扣繳義務人以及擔保人簽訂的外部合同。《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十八條和四十四條的規定，“稅務機關可責成納稅人提供納稅擔保”。《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》第六十二條規定，“納稅擔保人愿意為納稅人提供納稅擔保的，應當填寫納稅擔保書，寫明擔保對象、擔保范圍、擔保期限和擔保責任以及其他有關事項。擔保書須經納稅人、納稅擔保人簽字蓋章并經稅務機關同意，方為有效。納稅人或者第三人以其財產提供納稅擔保的，應當填寫財產清單，并寫明財產價值以及其他有關事項。納稅擔保財產清單須經納稅人、第三人簽字蓋章并經稅務機關確認，方為有效”。
2、稅務行政委托合同
稅務行政委托合同是指稅務機關根據稅務管理需要，依法將自身執掌的部分職權委托給符合一定條件的組織或個人行使，并直接承擔相應法律后果的一種稅務行政合同。
3、稅務行政協助合同
稅務行政協助合同就是稅務機關為共同管理某一方面的涉稅事務，或合作執行特定的涉稅管理任務，與地位相同、性質相似的行政機關、其他組織和個人聯合簽訂的稅務行政合同。
稅務行政協助合同分為聯合執法合同和自愿協助合同兩類。
聯合執法合同中合同的雙方一般是稅務機關和其他行政機關。其他行政機關不擁有稅務行政管理職責，不承擔稅務管理義務，電不受稅務部門行政管轄，協助稅務機關完成稅務管理活動只能通過合意實現。
自愿協助合同往往是稅務機關與不具備行政職能的組織、個人簽訂的稅務行政協助合同。
4、稅務爭議和解合同
稅務行政爭議中，在多數情況下，稅務機關為避免當事人向法院提訟或促使當事人撤訴，通過在其自由裁量權限范圍內變更原具體行政行為，或做出與原具體行政行為不同的新的具體行政行為，積極地與納稅人、扣繳義務人在法律規定的范圍內尋求雙方的最佳契合點，這就是稅務爭議和解協議。
二、稅務行政合同的性質
(一)有限的合意性
稅務行政合同的合意性是契約精神在稅收法律關系中的體現，在稅法領域，互不隸屬的行政機關、其他組織以及個人之間在法律沒有限制和沒有規定的情況下調整稅收法律關系，可以平等地協商一致，真正實現合意。正如有學者指出：“因雙方意思一致而成立之法律關系上對等，乃系指就成立契約之特定法律關系而言，雙方意思表示具有相同價值，而有別于一方命令他方服從之關系”。
(二)相對的行政性
稅務行政合同的行政性就是合同中的權力因素，是區別于私法契約、民事合同的根本特征。契約不能束縛行政機關自由裁量權。行政性具體體現為稅務行政優益權，即在稅法上確認的或在稅務行政合同條款中規定的，作為簽約一方的稅務機關為實現公共利益之目的而享有的對合同單方行使公權力的強制性特權。
三、稅務行政合同的功能
(一)彌補稅收立法不足，替代立法調整
稅務機關通過締結稅務行政合同的方式，能夠在法律沒有規定或者規定不具體的領域與相對人通過合意形成其所預期的稅收法律關系上的權利義務關系，或者實施比法律規定更加嚴格的政策，以達到行政調整目的，并能靈活地根據時勢需要不斷地調整政策，進行政策選擇，從而彌補稅收立法不足，達到替代立法調整的效果。這也是稅務行政合同作為稅務行政手段所具有的突出功能，也是其彈性和動機性所在，這種彈性和動機性對于特殊、非常態的稅務行政爭議尤其具有價值。
(二)擴大行政參與，實現稅務行政民主化
現代稅收強調追求納稅人權利、稅收公正與社會責任等價值，強調納稅人主觀能動性和積極參與的過程。而稅務行政合同正是順應現代稅收發展的要求，基于雙方或多方主體地位平等的對話、協調和合意過程，它充分體現了服務于民的色彩。
(三)有效彌補稅務機關信息不足，實現稅務行政手段多樣化
市場經濟條件下，事實和信息不斷變化，行政機關全知全能的假設在理論和經驗上都是天方夜譚。在稅務行政工作中，新的問題層出不窮，而單一的權力手段已不能完全適應現代稅收的要求，勢必需要新的應對手段來解決。稅務機關為了實現行政目的和法律目的，實現征納雙方的良性互動，可以針對不同的情勢要求選擇適用的手段從而使稅務行政工--作更加充滿活力與效率。
(四)降低稅務行政執法成本，提高稅收效率
(五)有助于征納雙方之間的良性互動，實現稅收關系的穩定化和持續化
(六)明確稅務機關權限，促進稅務機關依法行政
四、稅務行政合同法律調整的方式——正當程序制度
稅務行政合同的法律調整重點是稅務行政優益權。稅務行政優益權的調整主要有兩種方式：一種是實體規則模式，它從行政行為結果著手，注重行政法實體規則的制定，行政優益權通過詳細的實體規則來實現。另一種是正當程序模式。其特點是著眼于行政行為的過程，通過設計科學合理的程序來實現對行政優益權的控制。這一特點在保證行政優益權發揮功能的同時又能避免權力濫用，因而選擇正當程序制度調整稅務行政優益權是稅務行政合同的內在要求。筆者認為，要從立法上盡快建立以聽證與協商制度為核心，以說明理由制度、信息公開制度、回避制度、告知制度為組成部分的正當程序制度，調整稅務行政合同的稅務行政優益權，防止行政恣意。
參考文獻
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一、我國網絡交易的發展和現狀
據國家相關部門數據統計，目前我國網絡用戶已躍居世界首位。截至2011年3月底，我國現有人口數量約14億人，僅互聯網絡網民就達4.6億人，其中網絡購物用戶約1.6億人。也就是說，我國每3人中就有1位互聯網民，每2.8位網民中就有1位在網絡上購買過商品。從事網絡交易的大小網店近1300萬家，國內僅規模大的知名網店就有淘寶、易趣、拍拍、阿里巴巴、卓越、當當、百度有啊等幾十家。也就是說，每35位網民中就有1位正在從事網店經營，其中不乏一人開多店者。2008年我國網絡交易額首次突破千億元大關，達到1200億元人民幣，占社會消費品零售總額的比重為1%；2009年網絡交易額達到2500億元人民幣，占社會消費品零售總額的比重為2%；2010年網絡交易額達到5000億元人民幣，占社會消費品零售總額的比重為3%。有關專家預測，今后幾年，我國網絡年交易額將以每年超過100%的速度遞增。到2012年，網絡年交易額預計將突破1萬億元人民幣。
網絡交易是通過互聯網絡傳輸技術手段，以實現和完成銷售貨物、提供服務并結算錢款的交易行為。就其本質而言，仍然是企業或個人以賺取利潤為目的的商業銷售行為，只不過是經營銷售方式區別于傳統的實體店鋪經營方式，而是以電子化、網絡化、虛擬化和信息化來實現和完成。如果沒有相關符合條件的減免稅政策和規定，那么對網絡交易行為仍然應當依法征收稅款。縱觀近幾年來網絡交易額數據變化，網絡交易的迅猛發展開拓了廣闊的稅源空間和增收潛力，無疑可能為國家帶來持續可觀的巨大稅收收入。
然而，由于我國目前現行的各種稅收法律法規制訂于數十年之前，當時還未出現或興盛網絡交易這一新興事物，并沒有制訂針對網絡交易行為征稅的條例和規定。因此，目前網絡交易實際上已經成為我國稅收收入的真空空白和巨大漏洞。據保守估計，網絡交易每年流失的稅收收入至少達到數百億元人民幣，相當于西部地區一個省份的年稅收收入。網絡交易額每年翻倍增長，而稅收漏洞卻是逐年擴大，網絡交易稅收流失的問題已經日益嚴重、刻不容緩，亟待研究和解決。
二、網絡交易的特點
一是交易載體虛擬化。網絡交易并不像傳統交易那樣，有實體經營店鋪，擺放商品供顧客挑選購買。網絡交易只需在網絡服務器注冊一個網址，開設一家甚至多家網店，配有商品相關圖片和介紹說明，網絡服務器和網址鏈接就是網絡交易的載體。交易載體的虛擬化及網絡交易的超地域性成為稅收征管的最大難點。
二是支付手段電子化。很顯然，由于地域廣闊的原因，網絡交易并不能像現實交易那樣一手交錢一手交貨，必須依靠電子貨幣交易支付方式來完成，即通過網上銀行轉賬支付。目前網絡交易通常使用第三方擔保支付服務平臺，如支付寶、財付通支付系統等。在整個交易過程中，沒有一分錢現金往來，錢款結算全部是通過電子化貨幣轉賬形式來進行和完成。
三是銷售價格實惠化。網絡交易和傳統交易相比，不需要租賃或購買固定經營場所、不需要雇傭銷售人員、無店鋪租金水電暖等營業費用，并且網絡交易面向的顧客群體更寬更廣，消費價格彈性更大，因此網絡交易商品的低價格是吸引顧客的重要手段。同一件商品，網購價格遠遠低于實體店鋪銷售價格，一般僅為實體店鋪銷售價格的5-6折左右。這也是吸引大量消費群體和交易額翻倍增長的重要原因。
四是購物方便快捷化。網絡交易無時間、地域、天氣、交通等因素限制，網店一天24小時開業，店主在家中電腦旁隨時恭候顧客光臨。顧客想購買的商品，網絡上一搜索，成千上萬家網店的此類商品信息全部一一列舉。顧客可以根據商品價格、質量、賣家地點、賣家信譽度等選擇最合適的交易商家，通過QQ交談或直接留言。賣家如上線，當即回復顧客留言。買家通過網銀完成付款后，賣家直接將商品通過郵寄、快遞或物流方式送到買家手中。買家和賣家均足不出戶即完成整個交易過程，非常適合現代年輕人緊張快節奏的生活方式，這也是網絡購物受到大眾消費群體尤其是青年消費群體青睞的重要原因。
三、網絡交易對現行稅收制度帶來的沖擊和挑戰
（一）現行稅務登記與之不相適應。現行稅制規定，負有納稅義務的單位和個人，需要有固定經營地址和法人代表，并且要辦理工商登記和稅務登記。然而在網絡交易中，服務器域名和網店網址以數字化、抽象化和虛擬化形式存在，經營地址看不見、摸不著。任何人只要注冊一個網址，就可以開店經營，甚至一人可以注冊多個網址、開多家網店。這些都不需要有任何完整的登記信息資料，而且注冊信息可以隨意被經營者修改、變更或刪除，稅收征收對象難以固定化和常態化。使用傳統征管手段并不能對網絡交易信息實施有效監控和跟蹤。因此，網絡交易按照傳統方式進行登記管理和照章征稅是不現實也是不可能的。
（二）現行課稅憑證消失。傳統的稅收征管是建立在各種規范的憑證、賬簿及報表基礎上的。納稅人依據會計制度和會計準則，建立健全會計賬簿，依法使用各種報表憑證。做到“證、賬、表、票”齊全，以便稅務機關審核檢查，并據此依法征收稅款。而網絡交易全過程都是電子化無紙化操作，沒有任何紙質票據和報表，所有單據和憑證都是以電子化數字化形式存在并進行傳遞，使得傳統稅收征管所依賴的最直接課稅實物憑證在網購環境中消失。而且電子憑證可以輕易修改、刪除且不留痕跡，加之經營者可自設多重密碼保護，稅務部門很難收集和掌握經營者的真實交易情況，使經營者有了更為便利的偷漏逃稅客觀條件。
（三）常設機構概念問題。常設機構是指一個企業在某一國家境內進行全部或部分經營活動的固定經營場所，包括管理場所、分支機構、辦事處、工廠、作業場所等。按國際規范，企業只有在某一國家設有常設機構，并取得歸屬于該常設機構的所得，才可以認定為從該國取得所得，從而由該國政府行使地域稅收管轄權進行征稅。而網絡交易超地域跨國界的特性，使傳統常設機構概念運用性受到嚴重限制。國內消費者或廠商可以直接通過網絡交易購買外國商品或提供勞務，而外國銷售商卻并沒有在中國境內出現，我國并不能對外國銷售商進行征稅。反過來，中國銷售商向外國銷售產品或提供勞務，按規定應當要對其銷售行為征稅。但是，由于涉及到出口商品和勞務的稅收優惠政策、出口退稅等一系列問題，同樣也難以解決。
（四）課稅對象模糊不清、難以確定。網絡交易改變了商品的固有實體存在形式，使許多銷售對象被轉化為數字化、抽象化訊號在國內或國際間互相傳遞，從而使原有課稅對象的性質和身份變得模糊不清，難以確定。稅務部門在對某一課稅對象征稅時，有形產品與信息服務難以區分，無法準確判定其適用稅種和稅率，導致稅務征收的混亂。
（五）客戶身份難以確定。按照現行稅制，判斷一種商業行為是否應課稅，與客戶身份密切相關。比如，我國目前實行的出口退稅和對進口商品征收關稅的政策，這些活動都必須查驗客戶身份。如果將傳統的稅收原則應用于網絡交易稅收管理，則本來有納稅義務的企業很可能冒充自己出口，并據此騙取出口退稅，或是通過隱瞞商品的真實消費目的而逃避進口關稅。對目前網絡交易來講，無論是追蹤收付款過程還是收發貨過程，都難以查清供貨目的地國家或購買方的身份，從而無法確認應征稅的貿易究竟是國內貿易還是國際貿易，稅收行為是本國稅收還是國際稅收，是依照我國稅收法律還是國際稅收協定來執行，網絡交易行為使傳統的稅收制度運用遇到了極大的困難。
（六）現行稅務稽查失去基礎。現行稅務稽查工作離不開對發票、賬簿、憑證、報表的稽核檢查。而網絡交易具有無形性、隱匿性、虛擬性、全球性、快捷性等特點，整個交易過程都通過網絡直接進行，稅務機關很難確定其交易數量和收付金額。無紙化操作和匿名處理交易，使稅務稽查失去最直接的紙質憑證基礎而無法追蹤。而電子交易記錄又可以隨意修改刪除且不留任何痕跡或線索，收集網絡交易相關信息變得困難重重。這樣，就使稅務稽查部門陷入無賬可查、無處入手的尷尬窘境，使傳統稅務稽查工作失去基礎。加之隨著計算機加密技術的發展應用，網絡交易者可以輕松使用加密技術隱匿有關交易記錄和金額信息，使稅務稽查工作更是難上加難。
（七）稅收管轄權范圍模糊不清。稅收管轄權范圍指一個國家政治權力所能達到的范圍。目前世界各國實行的稅收管轄權并不統一，有實行地域稅收管轄權的，有實行居民稅收管轄權的，也有地域稅收管轄權和居民稅收管轄權相結合實行的。但不論實行哪種稅收管轄權，都堅持地域稅收管轄權優先的原則。網絡交易的超地域跨國界特性，對準確判定收入來源地提出了巨大挑戰，給行使地域稅收管轄權帶來了相當大的困難，容易使各個國家在稅收管轄權問題上發生爭議，造成國際稅收糾紛。
四、制訂網絡交易稅收制度的原則
我國電子商務網絡交易發展起步較晚，因此，對于網絡交易引起的稅收問題，應當持謹慎保守態度。一方面，要切實維護我國的財政利益，結合國情進行調研，形成適合自身的方針政策；另一方面，又要密切關注電子商務網絡交易發展的趨勢和動向，在制定網絡交易稅收制度時，既要確保國家稅收收入不受損失，又要保護電子商務的健康有序發展。我國應當在鼓勵、引導和扶持的基礎上，采取以下稅收原則：
一是以現行稅制為基礎原則。我國的網絡經濟發展起步較晚，目前網絡交易額占全國貿易零售總額的絕對比重還相對較小。因此，應當以現行稅收制度為基礎，針對網絡交易的特點，對現行稅制做一些必要的修改、補充和完善。這樣做既不會對現行稅制造成太大沖擊影響，也不會產生太大財政風險。
二是稅負公平原則。從本質來說，網絡交易與傳統貿易都是商業銷售行為，只是交易形式和載體不同。因此，在稅收法律和政策規定上必須一視同仁，公平對待，并且盡量避免國際間的雙重征稅。
三是簡便高效原則。在網絡交易中，稅收征收成本應當盡可能縮小和節約，避免額外稅收負擔，促使市場經濟有效運轉。既要充分考慮利用互聯網絡的技術優勢，采用高科技現代化手段征收管理，提高征管效率，降低稅務機關的征收成本，又要充分考慮到納稅人繳稅的低成本。
四是適用性原則。在制訂網絡交易稅收制度時，應當根據我國的實際國情，一方面，要以我國現有的網絡技術條件和稅收征管水平為前提，確保稅收政策能夠被準確有效的貫徹執行；另一方面，又要力求將納稅人利用網絡特點和漏洞進行偷、逃、避、騙稅的可能性和風險性降低到最小。
五是前瞻性與靈活性相結合原則。電子商務發展和網絡技術進步每時每刻都在改變著網絡交易的流程和面貌，因此網絡交易稅收管理必須具有超前性，結合電子商務和網絡技術水平的發展前景來制定稅收制度，以保證稅收政策具有一定的穩定性、連續性、操作性和權威性。同時，還應與國際有關法律法規接軌，謀求全球稅收戰略的一致性。在維護我國稅收權益及互惠互利的基礎上，消除國際間不正當的稅收競爭行為，避免操作上的不可行性和國際間的重復征稅、合理避稅現象的發生。
五、建立和完善網絡交易稅收管理的幾點探索
一是探索建立適合我國國情的網絡交易稅收制度。我國目前對網絡交易稅收問題的研究正處于起步階段，因此，探索建立網絡交易稅制，與現行已有的稅制形成一整套完整稅制是當前亟待解決的首要問題。新的網絡交易稅制應當涉及到電子商務的交易范圍、支付方式、電子簽名、電子合同、納稅主體、納稅期限、課稅對象等方面，以便建立具有法律效力、留有痕跡、全球統一的網絡交易電子軌跡。
二是加強與相關管理部門的數據聯網和信息共享。網絡交易全過程的完成涉及到銀行、網絡運營商、物流運輸等各個部門，稅務機關應加強與相關部門的數據聯網和信息共享，并實現基礎數據的實時更新和及時反饋，隨時掌握經營者注冊網店信息變化、資金動向、商品流向等詳細信息，為網絡稅收管理提供全面、準確和詳細的第一手基礎數據信息。
三是研發網絡交易稅收管理信息系統。網絡交易的出現與發展，使原有稅收管理信息手段遠不能與之相適應。因此，應當從人力、物力和財力上加大對稅收征管科研的投入力度，充分利用網絡的先進技術，加快稅務機關的信息化建設。針對網絡交易的步驟、流程、關口和特點，研發一套類似于金稅工程或CTAIS征管系統的網絡交易稅收管理信息系統，內置鏈接于稅務機關的部門網站之中，以方便經營者隨時登錄辦理涉稅事項。該系統應實現財政、稅務、銀行、國庫、海關、網絡運營商等多部門集成聯網，信息共享。具備稅務登記、網店注冊、戶籍管理、交易監控、計征稅款、扣繳入庫、票據打印、統計查詢于一體的綜合管理功能，使稅務機關對網絡交易活動的稅收征收管理全面實現科技化、信息化、網絡化、智能化、自動化和無紙化。
四是將電子稅務登記密碼作為注冊網店的必備條件和前置關口。由于網絡交易的虛擬性和隱蔽性，稅務機關無從對其真實地域和業主信息進行有效查找或跟蹤，依靠經營者自覺辦理稅務登記并申報納稅更是不切實際。因此，應當將電子稅務登記密碼作為注冊網店的必備條件和前置關口，即類似于網站在工業和信息化部的ICP備案或通信管理局的增值電信業務電子經營許可證。經營業主必須事先登錄稅務機關網站內置鏈接的網絡交易稅收管理信息系統，填寫詳細的電子經營登記信息（包括網銀賬號），完成電子稅務登記。網絡交易稅收管理信息系統利用內嵌入加密技術，自動生成一個包含以上登記信息內容的唯一電子稅務登記密碼（或注冊文件）。經營者在注冊網店時該稅務電子登記密碼作為必錄項目，必須錄（讀）入后才能注冊成功。一旦該網店注冊成功，與注冊使用該電子登記密碼相對應的服務器域名、網店網址、IP地址、網銀賬號等相關信息即刻與稅務機關網絡交易稅收管理信息系統自動相關聯。
五是網絡交易行為納稅期限按次計征、即時扣繳。由于網絡交易的靈活性和實時性，傳統意義上的按月或按季納稅期限顯然已不符合實情。經營者在注冊網店時其網銀賬號信息已經與稅務機關網絡交易稅收管理信息系統自動相關聯，一旦該系統監控到店主網銀賬號中有資金流入（即收到買家付款），網絡交易稅收管理信息系統即刻自動計算扣繳稅款并上解入庫，同時將扣繳稅款信息和動態密碼發送至店主手機或E—mail中，店主可隨時登錄網絡交易稅收管理信息系統，輸入收到的動態密碼，通過網絡實現商品銷售電子發票或繳納稅款電子完稅憑證的網絡遠程打印。
六是提高稅務人員網絡應用水平和業務素質技能。電子商務交易的飛速發展使稅收征管遇到了前所未有的巨大挑戰，偷逃與圍堵，避稅與反避稅，時刻進行著技術與人才的較量比拼。稅務機關應將信息化建設作為重中之重，不斷加大現代科技投入力量，提高硬件先進程度和軟件智能程度。同時，加強對稅務人員網絡知識和計算機應用水平的培訓力度，培養出一批稅收業務精、網絡操作強的高水平復合型知識型人才，全面提高稅務人員的業務水平和網絡技能，以適應日新月異不斷發展的現代電子商務交易稅收管理工作的需要。
黨的十六大報告把“提高行政效率，降低行政成本”作為“深化行政體制改革”、“推進政治建設和政治體制改革”的重要內容，首次提出“降低行政成本”這一重要概念。十六屆四中全會進一步把“降低行政成本”作為“改革和完善黨的領導方式”的重要舉措，這說明中央對降低行政成本十分重視。稅收成本是行政成本的組成部分，降低稅收成本是降低行政成本的一項重要內容。為此，各級政府和有關部門要提高對降低稅收成本的認識，把降低稅收成本納入稅收工作的議事日程。
在我國，對行政成本包括稅收成本從理論到實踐的研究總的來講是不多的。50多年來，人們習慣將稅收工作視為行政工作，有時又將完成稅收收入作為政治任務來完成的。政府的稅收管理活動，既是政府的行政行為，又是政府的經濟行為。無論是行政行為還是經濟行為都應當考慮成本問題。稅收收入必須要付出一定的代價才能夠實現，這個代價就是稅收成本，稅收成本是客觀存在的。為此，本文將對稅收成本的現狀、稅收成本的概念及分類、影響稅收成本的因素、適度控制和降低稅收成本的途徑等方面進行一些有益的探索。
一、稅收成本現狀及研究稅收成本的意義
稅收成本的現狀是指稅收成本理論研究現狀和稅收成本實際情況。對稅收成本的探討，首先必須對稅收成本的現狀有一個清楚的認識，并對稅收成本理論研究和稅收成本實際情況進行分析。
（一）稅收成本理論研究開展不夠
1.對稅收成本的理論和實踐研究不重視。關于稅收成本的理論和實踐研究是比較少的。一些專家學者在對稅收的研究中，涉及稅收成本理論的文章也不多見，或只有部分章節有所論述。一年一編的《中國稅務年鑒》上關于稅收成本方面的文章也少見。
2.稅收成本資料信息公開甚少。全國稅收成本方面的信息從未公開。一是對稅收征收成本沒有資料可查；二是國家稅務總局編著《中國稅務年鑒》上也從未稅收成本信息；三是各級財政從未過稅收成本信息；四是各種財稅報刊也少有稅收成本方面的信息。
3.稅收成本理念淡薄。稅收的特點是強制性、無償性、固定性，依法納稅也是履行憲法規定的義務。但人們對稅收成本則是漠視的，稅收成本理念是淡薄的。一是在制定稅收法律法規時，沒有確立稅收成本理念。在設計課稅對象、稅種和稅率，規定納稅的時間、地點和繳納方式時，未認真研究稅收收入與稅收成本的關系，是不計稅收成本的。二是稅務部門在征收稅收時，沒有樹立稅收成本理念。也只是照章征稅，沒有對稅收進行成本核算，最多只有經費的會計核算。三是企業和公民在納稅時沒有稅收成本理念，在會計核算上也是不會去核算納稅成本的。四是對社會稅收成本全社會也是沒有稅收成本理念的，更不會去計算稅收社會成本。
（二）稅收成本問題沒有引起各級政府的重視
各級政府對稅收成本普遍不重視。政府在對待稅收工作上，注重經濟發展和培植稅源，重視稅收收入的總量和增長速度，但對稅收成本卻很少關注。各級政府對稅務部門只考核稅收收入完成情況，不考核稅收成本情況。
目前，降低行政成本和稅收成本的問題已開始引起有關領導的重視。重慶市在2004年和2006年根據市政府主管領導的意見開展的稅收征管成本調查就很好地說明了這一點。
（三）中國稅收成本現狀
1.中國稅收成本高居不下。中國稅收成本較高是不爭的事實。2004年國家稅務總局征管司司長王文彥在接受媒體采訪時也承認，中國有100萬稅務干部，中國稅收成本過高。
一是國稅、地稅兩套稅收征收機構并存，降低了稅收征管效率，增大了稅收成本。這種征收體制已給納稅人帶來不便，納稅人要跑兩個機構辦稅，接受兩個稅務部門的檢查，人為地增加了納稅成本。二是機構重疊，造成稅收混亂。稅收征收機構除國稅、地稅按行政區劃分設外，財政部門還要直接參與稅款的征收。更有按經濟開發、涉外、保稅、高新技術等名目設置的稅收征收機構，即所謂的直屬局。機構設置不科學不合理，造成稅收成本連年增加。三是稅種設置不科學導致稅收成本高，如北京市2004年前征收的“自行車和其他非機動車車船使用稅”，該項收入不到總稅收的萬分之四，征收成本就達到了實際征收稅款的30%以上，因征收成本過高，北京市無奈取消了該稅的征收。
2.地區經濟發展不平衡，稅收效率差距大。地區經濟發展不平衡使稅收收入差距大，稅務人員人均稅收額差距也大。效率高就意味著成本低。在我國，經濟欠發達地區稅收成本高于經濟發達地區。從地理環境分析，人均稅收收入差距十分大，以2003年稅收為例，最高的是上海市，人均稅收額達2174.82萬元，重慶市人均稅收額為230.42萬元，最低的是青海省，人均稅收額81.27萬元。最高的上海市人均稅收額是最低的青海省的26倍。人均稅收額東部大大高于西部，西部稅收效率大大低于東部，按成本與效率的內在關系，稅收效率高，稅收成本相對就低。也就是說東部稅收成本也大大低于西部，東部沿海地區稅收成本低于中西部地區。
3.與西方發達國家相比較，我國稅收成本率偏高。據有關資料顯示，發達國家的稅收成本率多在2%以下。稅收成本率美國為0.58%，新加坡為0.95%，澳大利亞為1.07%，日本為1.13%，英國為1.76%。我國總體的稅收成本率約為5%～8%。據調查，重慶市某區2005年稅收收入成本率為5.62%。經濟發達的沿海地區在5%以下。相比之下，我國的征稅成本水平是比較高的。
從以上分析可以看出，研究和控制稅收成本已勢在必行。開展對稅收成本的研究，有利于增強稅收成本理念；有利于推動和諧社會的構建；有利于提高稅收成本理論水平；有利于發現稅收成本的問題；有利于各級領導重視稅收成本問題；有利于提出稅收成本的適度控制和降低稅收成本的途徑，探索稅收成本的內在聯系，為設計科學的、合理的、有效的稅收成本控制體系提供一定的依據。
二、稅收成本的概念及稅收成本指標體系
研究稅收成本的前提，就是要科學地界定稅收成本的涵義，明確稅收成本概念。稅收成本的概念在稅收活動及整個社會經濟活動不斷發展中形成的。18世紀英國古典政治經濟學家亞當·斯密在《國富論》較早提出了稅收成本的觀點，即著名的“最少征費原則”。我們認為，“最少征費原則”應當是稅收成本的核心問題，所有理論和實踐均應圍繞其進行。
（一）稅收成本的概念及分類
既然講稅收是有成本的，那么什么是稅收成本呢？《新財稅大辭典》給稅收成本下的定義為：“在稅收征收過程中發生的費用”。有的學者認為：稅收成本是一定時期內國家為籌集稅收收入而加諸社會的全部費用和損失。按照亞當·斯密的“最少征費原則”的含義，即：一切稅賦的征收，須設法使人民所付出的，將盡可能等于國家收入的。
我們認為，稅收成本是國家、經濟組織及公民在征稅和納稅過程中所付出的費用；稅收成本是為國家征收稅金這個特定目的所發生或應發生的價值犧牲，它是可以用貨幣單位加以衡量的。
稅收成本就其構成內容看，有廣義和狹義之分。廣義的稅收成本包括征稅成本、納稅成本和社會成本；狹義的稅收成本主要指征稅成本。具體講，征稅成本是稅務部門為征稅而發生的費用，稅務部門是征稅成本主體；納稅成本是納稅人遵從稅收法律、法規和稅收政策為繳納稅款以及接受稅收檢查所支付的相關費用，企業和個人是納稅成本主體；社會成本是立法機關、司法機關和政府等有關部門在立法、司法和宣傳稅收法律、法規等過程中發生的費用，這些機關和單位是稅收成本的社會成本主體。鑒于納稅成本和社會成本無法進行計量，本文主要對征稅成本進行研究。以下所講的涉及稅收成本數據皆是指征稅成本。
（二）稅收成本的原則
稅收成本的原則一是節約原則，即“最少征費原則”。這是稅收成本最重要的原則；二是保證稅收征管工作正常開展原則。不能為了降低稅收成本而影響稅收工作；三是適度增長原則。稅收成本隨物價水平、生活水平提高而適度增加，但稅收成本的增幅應小于稅收收入的增幅；四是平衡原則，即稅務人員收入水平與其他公務員收入水平應大體平衡。
（三）稅收成本指標體系
征稅成本指標體系應當包括如下指標：
1.稅收收入成本率。是考核稅收成本的最基本的指標。用數學公式表示：稅收收入成本率＝征稅成本總額／稅收收入總額×100%
2.人均稅收額。是在一定時期內（一般為1年）稅收收入額與稅務人員數量之比。用以考核成本與效率的內在聯系，屬稅收效率指標，是考核稅收成本的重要指標。一般來講，效率與成本成反比。用數學公式表示：人均稅收額＝稅收收入總額／稅務人員數
3.人均征稅成本額。主要考核稅務人員人均占有征稅成本額，用以考核比較人均征稅成本的變化情況。用數學公式表示：人均稅收成本額＝稅收成本總額／稅務人員數
4.人均稅收收入增長率與人均稅收成本增長率（彈性系數）。是考核稅務人員稅收效率的指標，是成本投入與稅收效益產出的指標。一是用以考核上述指標當年實際與上年同期實績，二是考核稅收增長與稅收成本增長情況。一般來講，人均稅收成本增長率應當低于人均稅收收入增長率。
5.計劃稅收成本與實際稅收成本。是稅收成本目標管理指標，用以考核實際稅收成本是否超支和各項稅收成本增減變化的狀況。
（四）稅收成本變化趨勢
稅收成本是一種客觀的經濟現象。稅收收入和稅收成本額是決定稅收成本高低的兩個方面。稅收成本也隨這兩個方面變化而變化。從經濟發展來看，稅收收入與稅收成本額總體上均呈上升的趨勢。在現行征收體制不變的情況下，稅收成本絕對額將逐年有所增長，而稅收成本率將逐年有所下降。其發展趨勢是稅收收入的增長幅度快于稅收成本的增長幅度。如重慶市某區1996-2005年10年間，稅收收入增長4倍，稅收成本增長2.5倍，稅收收入增長大大快于稅收成本的增長，稅收成本率也從1996年的9.01%下降到2005年的5.62%。這是因為，在隨著人們生活水平的不斷提高，物價總體水平的上揚，稅收成本中的人員工資、辦公用品、交通費用、信息技術升級換代費用等必然增加，導制稅收成本絕對額增加。同時，經濟快速平穩的發展，稅源不斷擴大，稅收收入總量持續增加，稅收收入成本率將下降。
三、影響稅收成本的因素
影響的因素是多方面的，包括法律的、政策的、體制的、管理的等多種因素，具體講，主要包括以下方面：
（一）財政政策對稅收成本的影響
稅收收入是財政收入的主要來源，我國稅收收入占財政收入的比重一般都在90%以上。政府為了取得更多的增量收入，稅務部門必然會投入更多的成本去完成政府的決定。同時稅務經費往往是按照稅收收入的一定比例來預算安排的。因此，財政狀況的好壞對稅收成本的影響是明顯的。財政狀況好的地區，稅收經費相應要充裕一些，稅收成本絕對額相對要多些；相反，財政狀況差的地區，稅收經費相應也會少一些，甚至會因稅收經費不足而影響到征收工作的正常開展，造成稅源流失。因此，財政政策對稅收成本的影響是存在的。
（二）稅收體制對稅收成本的影響
國稅、地稅兩套稅收征收機構并存，降低了稅收征管效率，增大了稅收成本。1994年實行的稅收體制改革是以增加稅收成本為代價的，據《中國稅務年鑒》資料，我國稅務人員從1994年初的50多萬人增加到2004年底的80多萬人，10年間增長了60%以上。體制改革后的直接后果是人員猛增，稅收成本成倍增加。
（三）稅收收入的增減對稅收成本的重要影響
從近幾年稅收成本率下降來看，稅收收入對稅收成本率的升降具有決定性的影響。在現行征收體制和征收成本不變的前提下，稅收收入對稅收成本影響變化有幾個方面：一是經濟發展總量增大而使稅收增加，影響稅收成本下降；二是國家經濟政策調整，影響經濟發展方向和發展速度，影響稅收收入發生增減變化，進而影響稅收成本變化；三是在經濟總量和稅源不變時，稅收政策的變化使稅收發生增減變化，影響稅收成本變化，如提高稅率和新開征稅種將增加稅收收入，使稅收成本下降，同理，降低稅率和取消稅種將減少稅收收入，使稅收成本上升，如取消農業稅，全國減少農業稅收入200多億元；四是不可抗力造成經濟受損減少稅收收入使稅收成本上升；五是稅務部門加大稅收稽查力度，查補增加稅收收入，影響稅收成本發生變化；六是地方政府的干預，影響稅收收入發生增減變化，也影響稅收成本支出發生變化。
（四）社會因素可能影響稅收成本增長的方面
1.隨著人們生活水平的不斷提高，物價指數的增長，使稅收成本絕對額增加。一是稅收成本中的稅務人員經費總是逐年增加；二是稅收設施及手段要升級換代增加稅收成本；三是物價水平總的趨勢是逐年增長。
2.納稅人的納稅意識淡薄，納稅人普遍存在偷逃稅觀念，不主動申報納稅，存在甚至出現偷稅漏稅，非法抗稅行為，致使稅收成本增加。
3.無良好的稅收秩序，也會使稅收成本增加。稅收法律、法規不健全、不完善，有法不依，造成稅款流失，由此既增大稅收征收成本，也增大了稅收社會成本。
4.客觀存在的“買稅”現象，增大了稅收成本。如中西部一些鄉鎮買稅屢禁不止，買稅回扣率達到稅收總額的10%-15%。既干擾了經濟秩序，助長干部腐敗，又增大了稅收成本。
稅收成本具有可控制性，即稅收成本是能為政府和稅務部門的行為所控制的。政府和稅務部門可以通過采取一定的方法與手段使其按所期望的狀態發展。
四、適度控制和降低稅收成本的對策
控制和降低稅收成本是一項長期的、艱巨的、復雜的系統工程，必須采取切實有效措施，標本兼治、綜合治理，要將稅收成本意識貫穿于稅收工作全過程。
（一）要有“行政成本”理念，樹立稅收成本意識
要將“設計節約是最大的節約，設計浪費是最大的浪費”這一建安行業的理念引入稅收制度設計全過程。稅收制度和稅收工作是一個系統工程。稅收制度是國家各種征收法令和征收辦法的總稱，包括稅法、稅收管理體制、征收管理制度。從稅收立法，設置稅務機構，確定稅收管理體制，規定征收管理制度，設計稅種、稅目、稅率、征收方式，稅務登記、納稅申報、減免稅、規定罰則等，都應當樹立稅收成本意識。
（二）深化稅收征管體制改革，以降低稅收成本
征管體制改革是提高稅收征管效率，降低征稅成本、節約財政支出的重要舉措。我國1994年改革并實行的稅收征管體制對國家加強宏觀經濟調控、增加財政收入的作用是明顯的，但它卻是以增加稅收成本為代價的，對稅收成本是漠視的。在稅收機構層次上，我國稅務部門從國家稅務總局到各省（市）自治區、地、縣到基層稅務所共有5個層次。在機構分設上，均按行政區劃設置各級國家稅務局和各級地方稅務局，同時還設置了各種直屬局，部分稅種則由財政部門征收。國稅、地稅分別建立自己的一套征收機構，分設辦稅服務廳，連“金稅”工程也各搞一套，各行其是，沒有形成稅收征管合力。
總理指出：“要整合行政資源，降低行政成本，提高行政效率和服務水平”。應將優化機構設置作為征管體制改革的重點。整合稅收資源可從三方面進行，一是合并國稅、地稅兩套稅務機構為統一的稅收征收機構，現由財政部門征收的稅種也要進行歸并統一由稅務部門征收。經過對稅務征管力量的整合，充實第一線稅收人員，提高征管工作效率，降低稅收成本支出。同時也可更方便納稅人，減少納稅成本。二是要取消各級直屬征收機構，按屬地征收管理原則辦理，精簡機構、減少人員，提高征管效率，降低稅收成本支出。三是根據稅源分布狀況和地區經濟發展趨勢，適時、適當地撤并稅源較少、規模較小的稅務所，在稅源日漸增多的地方建立稅務征收機構，優化稅務所布局和整合征管力量，提高征管效率，降低稅收成本支出。
（三）完善稅制和稅種時要樹立稅收成本意識
黨的十六屆三中全會提出要“按照簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴征管的原則，穩步推進稅收改革。”完善稅收政策、改革稅制和稅種的設計要考慮稅收成本因素，設計較少的稅種和盡可能少的稅目、稅率，應盡可能合并稅種，稅種過多過復雜必然會影響稅收效率，增大稅收成本。在優化稅制過程中，必須考慮征稅成本的大小和征收效率的高低，把“最少征費原則”作為優化稅制的重要內容。要進一步完善現有的稅制，盡可能取消一部分不必要或稅源比較小的稅種，對有的稅種進行合并簡化。如居民房屋出租收入由于稅源分散且變化大，既不利于征收，又不方便個人納稅，征稅成本和納稅成本都偏高，按現行稅制要繳營業稅、城建稅、教育費附加和個人所得稅等，是否可設想對居民房屋出租收入只征收一種稅。這樣，既方便納稅人，又減少稅收成本。在劃分稅收隸屬關系上，應改變按稅種和隸屬關系劃分中央和地方分享或共享收入的辦法，改為以征稅總收入按比例劃分中央和地方收入。這樣，可以調動地方積極性，增加收入，降低稅收成本。進一步簡化和完善稅制，建立一個相對穩定和便于操作的稅制模式，減少征納雙方的成本投入，是降低稅收成本的有效途徑。
（四）各級政府在編制財政預算時，也要樹立稅收成本理念
要對稅收成本進行目標管理，科學、合理編制年度稅收成本預算。各級稅務部門在征收稅收時更應樹立稅收成本理念，要加強稅收成本核算，優化稅收成本支出結構，正確核算稅收成本，要對稅收成本進行目標管理，建立稅收成本責任制。政府在對稅務部門的管理工作中應將稅收成本指標納入年度目標考核的內容之一。
（五）提高稅收人員素質，提高稅收效率
稅務人員應有較高的綜合素質。稅務人員的素質如何，直接影響到征管的成本和效率。稅務人員的素質是提高稅收效率的重要保證。稅收效率提高了就可以起到降低稅收成本的作用。筆者認為要從幾方面提高稅務人員的素質。
一是要提高稅務人員政治思想素質，樹立執政為民的理念。稅務人員按照“執政為民、服務發展”的要求，轉變觀念，稅收工作要真正做到以人為本，要為納稅人服好務。
二是要提高稅務人員的業務能力，要提高稅務人員執業素質。要全面掌握財稅理論、財稅專業知識，熟練掌握各種業務技能，提高工作效率。
【關鍵詞】稅法名詞概念涵義
會計實務與稅法的結合應用已經日益顯現出其重要性,但相當一部分會計人員對稅法常用名詞概念使用不規范、不科學。究其原因,主要是會計人員對稅法相關名詞概念的內涵理解不深,斷章取義。這種誤解和混淆若處理不好,極易造成“偷稅”,面臨稅收征管部門高額罰款和嚴厲處罰。有鑒于此,筆者參考現行各單項稅種稅收實體法及其實施條例(細則)、《稅收征收管理法》及其實施條例、稅務行政法制的基本原則、國家稅務總局、財政部、海關等稅收征管部門和兩高(最高人民法院和最高人民檢察院)的司法解釋和其他行政法規、規章制度,進行歸納總結,對會計實務中常用的稅法相關名詞概念做一解析與甄別,管中一窺,以供商榷。
1稅收優惠名詞概念涵義解析
1.1免稅、不征稅、抵稅、退稅、抵扣
“免稅”有兩種用處。第一種用在“稅收優惠”的專章法規規定中,與“減稅”一起統稱為“減免稅”,在稅法中一般有專門條款,是我國各單項稅種稅收實體法規定的普遍性稅收照顧政策,其涵義“對本來應該征稅的應稅項目(或應稅勞務),稅法規定免予征稅”。《中華人民共和國稅收征收管理法》和《中華人民共和國稅收征收管理法實施條例》(以下統稱《稅收征管法》)將減免稅分為“報批類減免(需要報稅務機關審批同意)和備案類(取消審批手續和不需要報稅務機關審批)減免”。按照稅法條款規定的內容,又可以分為“免征”(完全免予征收稅款)、“暫免征收”(在一定的時間段內暫時性免予征收稅款)、“酌情減免”(根據實際情況和困難決定是否免予征收稅款)、“法定減免”(法律規定的減免)、“特定減免”(特定范圍的減免)、“定期減免”(在特定時期內給予減免)、“臨時減免”(在一定時期臨時性的給予減免)、“經審批后減免征收稅款”等各類規定。
如《中華人民共和國營業稅暫行條例》和《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》(以下統稱《營業稅法》)規定:“托兒所、幼兒園、養老院、殘疾人福利機構提供的育養服務、婚姻介紹等服務免征營業稅”屬于“備案類、免征、法定減免”、“對社保基金理事會、社保基金投資管理人運用社保基金買賣證券投資基金、股票、債券的差價收入,暫免征收營業稅”則屬于“備案類、暫免征收、法定減免”;《中華人民共和國車船稅暫行條例》(簡稱《車船稅法》)不僅專章規定“法定減免”,如“非機動車船、拖拉機、捕撈、養殖漁船免征車船稅”,還規定“特定減免”,如“省、自治區、直轄市人民政府根據當地實際情況,對城市、農村公共交通車船給予定期減稅、免稅”。《中華人民共和國海關法》和《中華人民共和國進出口關稅條例》(以下統稱《關稅法》)規定“臨時減免稅”政策:“臨時減免稅是指以上法定和特定減免稅以外的其他減免稅,即由國務院根據《海關法》對某個單位、某類商品、某個項目或某批進出口貨物的特殊情況,給予特別照顧,一案一批,專文下達的減免稅。”臨時減免稅一般有單位、品種、期限、金額或數量等限制,其他不能比照執行。
第二種情況用于增值稅出口貨物的“免、抵、退”稅政策,即:“對貨物出口銷售環節不征收增值稅、消費稅,這是把貨物出口環節與出口前的銷售環節同樣視為一個征稅環節;出口退稅是指對貨物在出口前實際承擔的稅收負擔,按規定的退稅率計算后予以退還。”根據《財政部、國家稅務總局關于進一步推進出口貨物實行免抵退稅辦法的通知》(財稅[2002]7號)規定,實行“免、抵、退”稅管理辦法的“免稅”是指對生產企業出口的自產貨物,在出口時免征本企業生產銷售環節增值稅;“抵稅”是指生產企業出口自產貨物所耗用的原材料、零部件、燃料、動力等所含應予退還的進項稅額,抵頂內銷貨物的應納稅額;“退稅”指生產企業出口的自產貨物在當月內應抵頂的進項稅額大于應納稅額時,對未抵頂完的部分予以退稅。
“不征稅”指稅法規定的不予征稅的項目,由于其自身就不是稅法規定的應稅項目(或應稅勞務),當然不予征稅。如《中華人民共和國耕地占用稅暫行條例》(簡稱《耕地占用稅法》)規定:“建設直接為農業生產服務的生產設施占用前款規定的農用地的,不征收耕地占用稅。”
“抵稅”除用于上述“免、抵、退”稅政策外,還有其他用法:用某方面的金額抵減應納稅額,有時也稱之“抵免”。如《中華人民共和國企業所得稅法》和《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》(以下統稱《企業所得稅法》)規定“稅額抵免”的內容:“企業購置并實際使用《環境保護專用設備企業所得稅優惠目錄》、《節能節水專用設備企業所得稅優惠目錄》和《安全生產專用設備企業所得稅優惠目錄》規定的環境保護、節能節水、安全生產等專用設備,該專用設備投資額的10%可從企業當年應納稅額中抵免;當年不足抵免的,可以在以后5個納稅年度結轉抵免。”
“退稅”與“免、抵、退”政策涵義截然不同,是指稅收征收機關在依法征收稅款后,發現多征了稅款,主動或者依納稅人申請按照規定程序和辦法退回多征的稅款。如果這種退稅從國庫(國家金庫)中退還的,由于國庫是財政部門的出納機關,歸口財政部門管理,所以財政管理上稱為“退庫”。如《稅收征管法》規定:“納稅人超過應納稅額繳納的稅款,稅務機關發現后應當立即退還;納稅人自結算繳納稅款之日起3年內發現的,可以向稅務機關要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息,稅務機關應及時查實后應當立即退還;涉及從國庫中退庫的,依照法律、行政法規中有關國庫管理的規定退還。”
“抵扣”指按照一定的金額標準抵扣應納稅所得額。如《企業所得稅法》規定:“創業投資企業采取股權投資方式投資于未上市的中小高新技術企業2年以上的,可以按照其投資額的70%在股權持有期滿2年的當年抵扣該創業投資企業的應納稅所得額,當年不足抵扣的,可以在以后納稅年度結轉抵扣。”
1.2減稅、減征、減按、減計、加計扣除、減半征收、兩免三減半、三免三減半、五免五減半
“減稅”指在稅法規定的正常計算應繳稅額的基礎上,減免部分稅款。“減征”指在正常的稅率基礎之上按照一定的百分比計算扣除。如《中華人民共和國消費稅暫行條例》和《中華人民共和國消費稅暫行條例實施細則》(以下統稱《消費稅法》)規定:“對生產銷售達到低污染排放值(相當于“歐洲Ⅱ號”標準)的小轎車、越野車和小客車減征30%的消費稅”。減稅和減征的區別前者直接減免稅款,后者減稅率。
“減按”實際上也是減征的一種。其含義是減少后按照較低的稅率計算繳稅。如《企業所得稅法》規定:“非居民企業減按10%的稅率征收企業所得稅”,即:非居民企業的實際適用稅率為10%。
“減計”指在計算某些收入時,少計一部分金額。如《企業所得稅法》規定:“減計收入優惠企業綜合利用資源,生產符合國家產業政策規定的產品所取得的收入,可以在計算應納稅所得額時減計收入”;“綜合利用資源,指企業以《資源綜合利用企業所得稅優惠目錄》規定的資源作為主要原材料,生產國家非限制和禁止并符合國家和行業相關標準的產品取得的收入,減按90%計入收入總額。”即:對于上述符合條件的行業企業,用其取得的收入乘以90%計算應稅收入。
“加計扣除”指國家為鼓勵某些行業發展,規定在正常扣除基礎上,額外再按照一定標準扣除一定的金額。如《企業所得稅法》規定:“對于企業的研究開發費,再按照研究開發費用的50%加計扣除;形成無形資產的,按照無形資產成本的150%攤銷”、“企業安置殘疾人員所支付的工資費用,在按照支付給職工工資據實扣除的基礎上,按照支付給殘疾職工工資的100%加計扣除”。
“減半征收”指對于應繳納的正常稅款,按照50%征收,或直接減半乘以適用稅率計算。如《企業所得稅法》規定:對原適用24%或33%企業所得稅稅率并享受國發[2007]39號文件規定企業所得稅定期減半優惠過渡的企業,2008年及以后年度一律按25%稅率計算的應納稅額實行減半征收。”即(應納稅所得額×25%)×50%或者直接按照“應納稅所得額×25%×50%=應納稅所得額×12.5%”征收。
“兩免三減半”指國家為鼓勵某些企業發展給予的一種特別優惠措施,即前兩年免稅,后三年減半征收。如《企業所得稅法》規定:“我國境內新辦軟件生產企業經認定后,自獲利年度起,第一年和第二年免征企業所得稅,第三年至第五年減半征收企業所得稅。”
“三免三減半”指前三年免征,后三年減半征收。如《企業所得稅法》規定:環境保護、節能節水項目的所得,自項目取得第一筆生產經營收入所屬納稅年度起,第1年至第3年免征企業所得稅,第4年至第6年減半征收企業所得稅。”
“五免五減半”則較“兩免三減半”、“三免三減半”更加優惠,稅款的減免擴大到五年免稅和五年減半征收。如《企業所得稅法》規定:“投資額超過80億元人民幣或集成電路線寬小于0.25微米的集成電路生產企業,可以減按15%的稅率繳納企業所得稅。其中,經營期在15年以上的,從開始獲利的年度起,第一年至第五年免征企業所得稅,第六年至第十年減半征收企業所得稅。”
2稅收法律責任名詞概念涵義解析
2.1偷稅、逃稅、騙稅、抗稅、欠稅、漏稅
《稅收征管法》規定:“納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證、或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入,或經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報,不繳或者少繳應納稅款的,是偷稅”。偷稅重在強調由于納稅人的各種有意(惡意)行為造成不繳少繳稅款的客觀結果。對偷稅的處罰是“對納稅人偷稅的,由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金,并處不繳或者少繳的稅款50%以上5倍以下的罰款;構成犯罪的,依法追究刑事責任。”
稅法沒有特別規定“逃稅”的概念,一般指納稅人故意違反稅收法律法規,采取欺騙、隱瞞等方式,逃避納稅。《稅收征管法》規定:“納稅人欠繳應納稅款,采取轉移或者隱匿財產的手段,妨礙稅務機關追繳欠繳的稅款的,由稅務機關追繳欠繳的稅款、滯納金,并處欠繳稅款50%以上5倍以下的罰款;構成犯罪的,依法追究刑事責任。”
“騙稅”指以惡意欺騙手段騙取稅款的行為。《稅收征管法》只規定了騙取出口退稅的行為:“以假報出口或其他欺騙手段,騙取國家出口退稅款,由稅務機關追繳騙取的退稅款,并處騙取稅款1倍以上5倍以下的罰款;構成犯罪的,依法追究刑事責任。”筆者建議修訂增加《稅收征管法》相關內容,擴大騙稅概念的適用范圍。
《稅收征管法》規定:“以暴力、威脅方法拒不繳納稅款的,是抗稅,除由稅務機關追繳其拒繳的稅款、滯納金外,依法追究刑事責任。情節輕微,未構成犯罪的,由稅務機關追繳其拒繳的稅款、滯納金,并處拒繳稅款1倍以上5倍以下的罰款。”
“欠稅”指納稅人未按照規定期限繳納稅款,扣繳義務人未按照規定期限解繳稅款的行為。《稅收征管法》規定:“納稅人、扣繳義務人在規定期限內不繳或少繳應納稅款或應解繳的稅款,經稅務機關責令限期繳納,逾期仍未繳納的,稅務機關除依照規定采取強制執行措施追繳其不繳或少繳的稅款外,可以處以不繳或者少繳稅款50%以上5倍以下的罰款。”
“漏稅”一詞是日常生活俗稱,其概念除在《海關法》提及“漏征”外,《稅收征管法》和其他稅法中沒有明確提及和規定。依照稅法立法的法理原則,可以理解為:漏稅是指由于各種原因疏忽造成稅務機關漏征或者納稅人漏繳稅款的行為。
2.2罰款、滯納金與罰金
“罰款”是納稅義務人違反了稅收相關法律法規而由稅務征管機關給予的一種經濟制裁,是一種行政處分行為,屬于行政處罰范疇。“滯納金”是指納稅義務人由于延遲繳納稅款而按日加收萬分之五的額外罰款,也屬于行政處罰范疇。“罰金”是指違反稅法行為違反刑法,其嚴重程度達到了刑事處罰的標準,經法院裁判給與的一種金額處罰,是納稅人負擔的一種刑事處罰范疇。
2.3以上和以下、不超過(不高于、至多、最高)、不低于(至少、最低)、多少~多少
“以上和以下”是指在規定的金額以上和以下,一般不含“本數”在內,除非特別說明。如《消費稅法》規定:對于委托其他企業(非個體)加工應稅消費品的,以受托加工企業為消費稅的扣繳義務人,如果受托方未按照規定代收代繳稅款,委托方就要補繳稅款(對受托方不再重復補稅,但按照《稅收征管法》的規定,處以應代收代繳稅款50%以上3倍以下罰款)。這里的“50%以上”是指大于50%,“3倍以下”是指小于3倍。
“不超過(不高于、至多、最高)”指稅法規定的最高金額限制,一般包含“本數”在內;“不低于(至少、最低)”則是指稅法規定的最低金額限制,一般包含“本數”在內。如《企業所得稅法》規定的小型微利工業企業標準之一為:“工業企業,年度應納稅所得額不超過30萬元,從業人數不超過100人,資產總額不超過3,000萬元”。這里的“不超過”就包含了本數“30萬元”、“100人”、“3,000萬元”。
“多少～多少”指從多少金額到多少金額之間的區間范圍。一般而言,“本數”(此時一般稱為“級距點”)包含在前一個“多少”內,除非特別說明。如《個人所得稅法》規定的“工資、薪金所得適用的稅率表”如表1所示:
以上表第1、2、3個級數為例,應做如下理解:第一個級數“不超過500元的”是指月含稅應納稅所得額“小于等于500元”的金額部分,即500元。“本數(級距點)500元”包含在第一個級數里;第二個級數“超過500-2,000元的部分”則是指“大于500元小于等于2,000元”的金額部分,即1,500元,“本數(級距點)2,000元”包含在第二個級數里;第三個級數“超過2,000-5,000元的部分”則是指“大于2,000元小于等于5,000元”的金額部分,即3,000元,“本數(級距點)5,000元”包含在第三個級數里。由于第一個級數的“本數(級距點)500元”已經包含在第一個級數計算,所以第二個級數的“前本數(級距點)500元”不應該在第二個級數計算,而“后本數(級距點)2,000元”則應該包含在第二個級數里計算,不應該在第三個級數里計算,其他各級距級數同理,依此類推。
①稅收收入由經濟、政策、征管三大因素決定。在經濟因素中GDP增長會使稅收增長，跟GDP直接相關的稅收收入，理論上與GDP將保持同步增長。在計算經濟因素對收入的影響時，一般按同步增長關系把稅基增長速度直接作為稅收增長速度。計算結果就是經濟增長應該帶來稅收的增長。經濟結構的變動有可能使稅收超GDP增長。在GDP總量一定的情況下，高稅率的經濟發展快，稅收就多，反之就少。另外，一些和核算GDP有關聯的指標變化對GDP的影響與對稅收的影響是不一致的。如近幾年來，宏觀經濟中第三產業增加值的增長速度一直快于GDP的增長速度，再加上近幾年出現的增值率下降的影響，第三產業總產出或銷售收入的增長比GDP的增速快得多。這就促使以銷售收入為征稅對象的營業稅快速增長。在進出口環節，GDP中包含“凈出口”指標，但對稅收收入來說，出口和進口的高速增長，分別使出口退稅和海關代征兩稅相應增長，但凈出口指標因出口慢于進口而出現了連年下降的趨勢。這一快一慢，對稅收超GDP增長也起了不可小視的作用。另有利潤規模以及股票交易量的超速增長，也使內外資企業所得稅和證券交易印花稅增速大大超過GDP增長。還有一些財產行為稅類收入超速增長對稅收增收錦上添花，但與經濟的相關度并不大。這些經濟范疇的變化也會影響稅收與GDP的關系。
在政策因素中，新出臺的增加收入的稅收政策也是使稅收超過GDP增長的因素。政策因素對稅收的影響是可以測算的。每個特定的政策措施對收入的影響都有計算的數據。出臺的稅收政策，既有增收的因素，也有減收的因素。
在稅收增量中，除去以上兩因素的影響就是征管因素的作用。征管水平如何影響稅收收入和稅收增量以及對“稅收超經濟增長”的影響是本文分析的重點。
二、對征管因素影響的分析
②這種分解法可得出幾個基本結論：一是經濟增長是稅收增收的決定性因素。在四年的稅收增收中有一半以上都來自經濟發展因素，經濟增長是稅收增收的基礎。二是政策因素對增收作用明顯，但各年份之間差異較大。四年中增收的近1/5來自政策因素，但其中1999年這項因素對增收的作用為零。三是征管因素始終是促使稅收增收的因素，在每年的稅收增收額中都有征管因素的作用。這幾年，征管因素在征收總額中占據重要位置，增收總額的1/4強來自加強征管因素。四是各因素對增收的影響是不穩定的。我們用標準差來表現各因素的不穩定性，標準差大的說明波動幅度大。三因素所占比重的標準差分別為：16.5、11.73和13.51.經濟因素的波動幅度最大，征管因素次之，政策因素最小。但因三因素所占比重水平是不同的，高的為55.2%，低的為11.73%.考慮到比重水平，用標準差系數來表現三因素所占比重的波動程度，分別為：0.299、0.611和0.528.從中可以看到，經濟因素對增收的作用最為穩定。政策因素對增收影響的波動程度最大，其中1999年政策因素影響為零。征管因素對增收的影響程度僅次于政策因素，在增收中所占比重高達44.9%，低則僅有12.8%.
三、對征管因素的進一步分析
（一）兩種性質的征管因素
根據征管對稅收的作用，可以把征管因素分成兩類：一是持久性征管因素，對稅收收入有持久性影響。比如類似“金稅工程”這類信息化管理系統的應用，使增值稅的征管水平出現了質的提高。這類稅收征管整體水平的提高會產生持久的增收效果。二是一次性征管因素，僅在有這類措施時才對收入有影響。如清理欠稅收入或查補收入，就是比較典型的一次性征管因素。這類因素今年有明年不一定有，或者今年多明年少，不具有持久性。
（二）兩種概念的衡量指標
征管因素對稅收總量和增量的影響方式是不同的。
持久性征管因素對稅收總量和增量的影響是有別的。當持久性征管因素穩定時，它對稅收總量有作用，而對稅收增量沒有影響。當持久性征管因素上升時，既對稅收總量有影響，又使稅收增量擴大。比如征管力度穩定，會保持本年的征管狀況不低于上年，這種情況保障了本年收入總量與稅基之間穩定的關系，但對增量沒有影響。一般情況下，持久性征管因素不會使本年增量變為負值。增量為零，是征管水平穩定的量化表現。
一次性征管因素對稅收總量和增量的影響也是不同的。一次性征管因素對稅收收入的影響不具有持續性。當年收入不能建立在去年的基數上。只有在本年因一次性征管因素增加的稅收總量超過去年的情況下，才會使本年稅收增量擴大。假設2001年清理欠稅200億元，2002年清欠300億元，征管因素產生100億元的稅收增量。如果這類因素使本年收入與上年持平，征管因素對稅收增量貢獻是零；如果本年收入低于上年，征管因素對稅收增量的貢獻是負影響。如本年查補收入80億元，而上年90億元，那么對本年來說一次性征管因素減收10億元，在稅收增量中起負作用。一般情況下，一次性征管因素難以保證使本年增量擴大。增量為負是一次性因素影響收入經常的表現，也是正常的表現。
（三）兩種不同的計算方法
通常說的“稅收增收”是以逐年環比計算得出的。2001年稅收增收650億元，即指2001年征管因素作用使稅收比2000年增加650億元。
每年因征管因素的增收都是在上年基礎上的增收。從1998年以來，每年征管因素帶來的稅收增量與1998年相比應該是多少，則是另外一種計算方法：定基的分析。把對比的基期固定在1997年，每年征管因素對稅收增收的影響是以前各年的累積數。以1997年為基期，1998年至2001年四年中征管因素帶來的增收額分別為：450億元、863億元、1163億元和1813億元，與之對應的稅收增量分別為：1003億元、1220億元、2349億元和2511億元。定基比較最后一年的稅收增量也正是四年中各年環比增量的累積數（見表2）。
不論用哪種方法分析，具有累積作用的征管力度影響跟國債對經濟的影響原理是一樣的，只有持續地增加才是有效果的。如果去年發行國債1500億元，今年發行同樣規模的國債，對今年經濟沒有刺激作用。今年發行2000億元，超過去年的500億元才會起作用。出口也屬類似的情況。在這一點上，征管因素與經濟因素對稅收增收的作用是不同的。經濟因素之所以每年都能使全國稅收增收，是因為經濟本身是逐年增長的。而征管水平逐年提高是有困難的。
四、關于征收率
（一）征收率是反映征管水平的量化指標
征收率是稅收收入與應征稅收的比值，是表明稅收征管水平的指標。通常講的征收率是實際收入數與納稅申報表中的應納稅額之比。這里的征收率是宏觀指標，是通過納稅能力估算方法，運用宏觀經濟指標與稅收收入的內在聯系，從理論上測算經濟變動帶來的潛在稅收規模。①拿實際收入數與理論估算的潛在稅收規模對比的結果，可以充分反映征管力度實際達到的水平。如果征收率為70%，說明在百元潛在應征稅收中有70元轉化成實際稅收收入，轉化程度為70%.如果征收率為80%或90%，說明征管水平高，相應的80%或90%的潛在稅收實現有效轉化。征收率越高反映出的征管水平越高。
（二）征收率是反映兩類征管因素的綜合指標
征收率是持久性和一次性兩類征管因素的綜合反映。其中持久性征管因素表現為征收率穩定在某個較高的水平上，而一次性征管因素只增加征收率的波動幅度，不能最終提高征收率（見圖1）。
征收率曲線是持久性征管因素曲線和一次性征管因素曲線兩條曲線疊加的結果。可以看到持久性征管因素曲線是一條上升的折線，一次性征管因素曲線是一條圍繞零值波動的曲線。征收率曲線則是一條在波動中上升的曲線。把各個時點的征收率曲線取直，得到期望征收率曲線，一條平滑的曲線。
綜合起來看，用征收率來代表征管水平的高低，征收率的變動分別影響著稅收總量和增量。如果本年征收率與上年持平，稅收增長反映的是經濟因素和政策因素的影響。這時，征管因素對本年收入總量是起作用的，但對增量的影響為零。只有征管力度加大，表現為征收率提高才能增加稅收收入。把反映征管因素的征收率與稅收總量與增量之間建立起一定的量化關系，如果納稅能力每年增長10%，按照一般的規律，在征收率逐步提高但提高幅度越來越小的假定下，模擬結果顯示征管因素在稅收增量中的比重越來越小（見表3）。
（三）征收率的提高是有規律的
從發達國家征收率變動的軌跡上看，征收率的提高有其自身規律性。其規律性主要表現為：
第一，征收率的提高是一項艱難、緩慢而長期的系統工程。發達國家經歷了近百年，才將稅收整體征收率從過去的某個水平上提高到90%左右。征收率的提高決非朝夕之功，也很難在短期有大的跳躍。設想一下，如果他們在百年里提高了40個百分點，每年平均只能提高0.4個百分點左右，況且至今還有不少經濟相當發達的國家征收率仍然處于80%的水平。因此，征收率的提高是一項長期戰略目標。
第二，征收率的提高有階段性，各階段的穩定性也不同。征收率的提高是在波動中提高的，具有明顯的階段性，即有快速上升期，慢升期和平穩零增長階段。在各個階段又有其特點：在快速上升期，征收率快速上升，征管因素是促進稅收增收的重要因素之一；在慢升期，征收率提高趨于緩慢，征管因素是維持稅收總水平的重要保障，但已不是增收的重要因素之一；進入平穩零增長階段，征管因素已不再是增收的因素。
在快速上升期，征收率波動最大，這時一次性征管因素和持久性征管因素波動都很大，因此導致征收率在較大的波動幅度中快速上升，但上升始終是主流趨勢（見圖2中的A段）；在慢升期，征收率提高趨于緩慢，波動也相對減小（見圖2中的B段）；進入平穩零增長階段，征收率已不再提高，而是以微小的波動圍繞著平均水平運行（見圖2中的C段）。征收率曲線是一次性征管因素曲線和持久性征管因素曲線疊加的曲線。其中持久性征管因素代表了征管水平持續上升的主調，一次性征管因素增加征收率的波動性。
第三，征收率提高的上限不是100%，而是當代世界征收管理的先進水平，比如90%；征收率的下限也不是0，而是公民自動遵從稅法的最低水平，比如20%.即使稅務部門不強調征管，公民也總能按某個較低的守法程度納稅，只是這個征收率可能很低，但懾于稅法的嚴肅性，征收率不可能為零。
從圖中可以看到，期望征收率曲線不是從零點開始的，也達不到100%的上限。
五、稅收負擔、稅收彈性與稅收流失
③稅務部門不可能在稅收政策框架外征稅。而只要是在稅法規定的范圍內，征管力度越高越有利于公平競爭。
征收率提高導致宏觀稅負上升，稅收與經濟的增長彈性大于1，稅收超經濟增長。
④發達國家一般超過80%的水平，發展中國家平均只能達到70%左右的水平
⑥。理論的稅收流失就是上面直接以法定稅率為參照物，絕對地計算。實際稅率與法定稅率之間的差距對應的潛在稅收就是理論稅收流失。這種計算作為完整理論體系的構成部分是必要的，但對實際征收管理工作不具有指導意義和可操作性。現實的稅收流失是考慮到我國生產力發展水平，考慮當今世界各國稅收征收管理水平的發展過程和目前各國的實際水平，把我國生產力發展所處的階段應有的征收率作為對比的參照，這個差距對應的潛在稅收視為現實的稅收流失。當我們國家的生產力發展水平處于發展中國家時，應把70%征收率作為對比基準；當我國生產力水平處于從發展中國家向中等發達國家過渡和接近發達國家水平時，就以80%作對比參照。相應地計算現實的稅收流失，并有針對性地制定遏止稅收流失、提高征管水平的戰略。通過提高征管水平，提高征收率，來增加稅收收入。
迄今為止，我國的稅收專家在測算稅收流失時都以征收率100%為標準，這實際是對理論稅收流失的估算，但往往被直接換算成今年就應該征回多少等等的現實目標。事實上，沒有哪個國家的稅務當局能100%地依法征回所有應征稅款。
當前迫切需要做的是盡快以宏觀經濟數據作為突破口，完成我國納稅能力估算和征收率計算工作，為準確計算現實的稅收流失、治理稅收流失問題提供量化的決策依據。
六、幾點啟示
（一）1998年以來，征管因素對稅收增長功不可沒
1998年以來征管因素對稅收增量的作用很大，這反映出新時期稅收征管法制環境逐步改善，征管手段全面加強，稅務隊伍素質和納稅人依法納稅意識有了飛躍性提高。
（二）今后一段時期，提高征管力度仍有空間
影響征管水平的因素逐步向好，給提高征管水平創造了條件，提高征收率仍有不小的空間。但隨著信息化系統的運行，稅收征管水平的逐步提高，進一步提高征管力度的空間不斷縮小。加強征管對維持稅收收入規模意義重大，但對稅收收入增長的影響會越來越小。從上面的分析可以看出，一定的征管水平對維持稅收收入總規模至關重要，但隨著征收率提高幅度越來越小，對當年稅收增收的影響越來越小。經過新稅制實施以來百萬稅務大軍的不懈努力，稅務部門整體管理水平不斷提高，征收率已經提升到了一個相當的高度。在重大征管因素出現之前，持續大幅度提高征收率的可能性已很小。但隨著我國市場化、法制化水平的逐步提高，未來數年乃至十幾年內加強征管力度的空間仍然存在，強化征管仍然是組織收入、實現稅收收入增長的強有力的手段。
（三）最終經濟因素將成為稅收的決定性因素，征管因素不再是增收的手段
歷史地看，征管水平的提高是有限度的，征收率也是有上限的。當征管水平提高到幾乎無法提高的程度時，征管因素將不再是稅收增收的手段。稅收收入增長將逐步趨向于單純依靠經濟因素。稅制穩定的基本要求表現為稅收政策相對穩定。長期看，一個國家的稅收政策不可能朝令夕改，尤其不可能經常性地采取開征新稅種、提高已有稅種的稅率、擴大稅目覆蓋面等措施。稅收收入增長將逐步趨向于單純依靠經濟因素變動，包括經濟規模擴張和經濟效益和效率的提高等。在這種情況，征管水平相對穩定，稅收與經濟的增長彈性應圍繞在1附近上下小幅波動，稅收收入不再超經濟增長。2002年8月間國家稅務總局計統司赴加拿大“稅收預測與納稅能力估算”考察團所做的報告中強調了，在具有成熟的市場經濟和征管體系的加拿大已經不再把稅收征管作為增加稅收的因素。因此，征管因素不能作為增加稅收收入的長期措施。
