發布時間：2023-07-02 09:43:18
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領域的橋梁，我們為您精選了8篇的會計賬務處理樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發，請盡情閱讀。
中圖分類號：G712 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）11-0-01
《會計賬務處理》課程以企業會計實際工作流程為主線，采用真實的賬證資料，指導學生完成基于會計工作過程的任務引領課程內容結構。具體包括12個具體任務：填制原始憑證、審核原始憑證、填制記賬憑證、審核記賬憑證、建賬、登賬、對賬、結賬、編制資產負債表、編制利潤表、整理歸檔會計資料、會計檔案的保管與利用。并根據各階段具體工作的需要，引入相關理論知識，從而讓學生熟練掌握會計的相關基礎知識，及其在一個會計循環各步驟中的綜合運用。
《會計賬務處理》課程打破傳統的講授教學方法，以行動導向的任務驅動教學模式為主，圍繞會計職業能力，推行以會計工作步驟為主線，以模擬企業為依托，以實際會計工作任務為驅動，以教學實踐為紐帶，將知識、方法和技能有機融合，教、學、做相結合的教學模式。
在課程內容的選取和教學內容的組織上，始終圍繞實際會計工作的步驟，以實際工作流程為教學內容和教學組織順序，將割裂的會計核算方法，融于實際工作需求中，既突出了知識的應用性，同時，讓學生對會計工作的整體框架有了更清晰的思路。實訓中要求學生完成從建賬、日常憑證賬簿處理到期末處理，并順利過渡到下一會計期間為止的各項工作，與實際會計工作崗位的實際工作情況完全相同。教學中將采用以學生為主體的工作導向式教學，讓學生通過實踐來掌握操作方法和技能，通過操作來學習相關知識，為了操作而學習知識，從而將教、學、做有機地結合，突出教學的職業性、實踐性特點。
在教學過程中結合中職會計專業學生特點，有針對性地采用任務驅動、“四位一體”、案例教學、情景教學、角色體驗等教學方法，有效地調動學生的學習積極性和主動性。
一、任務驅動教學法。任務驅動教學法就是用工作任務驅動學生積極主動地進行學習和訓練，有效地調動學生對操作技能和理論知識學習的積極性，實現實踐、理論一體化。在實踐教學環節，我們以會計的實際工作過程為導向來組織教學，基于會計核算工作過程的12個具體任務，采用真實企業的案例資料，以完成每一任務為目標，讓學生根據會計實際工作過程所需技能的操作方法和規范要求進行學習和訓練，依次完成各項會計工作，最后提交工作成果，完成一個完整會計工作過程。在具體操作過程中產生對會計核算基本技能的需求，針對其需求再引入相關理論知識，從而為學生建立起全盤賬務處理的觀念。
二、“四位一體”教學法。采用操作演示、仿真訓練、操作考核和真賬實做“四位一體”的技能訓練體系。如填制原始憑證任務，通過操作演示、仿真訓練及操作考核讓學生掌握常見原始憑證的填制要求、方法和注意事項，但由于企業經濟業務事項的復雜性，必然還有部分原始憑證沒有接觸過，再通過“真賬實做”進一步補充、鞏固學生對各種原始憑證的認識。
三、案例教學法。在課程講授過程中，要堅持高素質技能型專門人才的培養目標，理論講解以夠用為度，安排豐富的復習思考題和練習題，以使學生熟練掌握會計核算的基本方法；增加生動有趣的案例討論，以培養學生分析問題、解決實際問題的能力；注重模擬實訓，以訓練學生的動手操作能力為根本。以真實企業實際發生的經濟業務事項為案例，導入每一工作任務需要掌握的知識和技能，再以學生身邊實例加以講解，使抽象的理論通過淺顯明了的案例變得通俗易懂。
四、情景教學法。課程教學情景除了校內仿真手工模擬實訓室外，根據具體教學內容組織學生到企業進行課程見習，體驗真實會計工作情景。如在講授會計檔案整理、裝訂與保管時，讓學生到企業觀摩、參與整個會計檔案整理、裝訂過程，了解會計檔案保管情況。
五、角色體驗法。讓學生扮演不同的角色來體驗、掌握相關的知識和操作方法。如在會計憑證傳遞、日常業務處理流程等教學中讓學生扮演業務經辦人員、制單人員、審核人員、出納、記賬人員等角色，通過相互間的業務往來模擬，讓學生掌握各會計崗位在實際工作中的分工及銜接、會計部門和相關業務部門的關系，以及如何在會計工作中發揮監督職能。角色扮演能夠使學生在自己扮演的角色中體會、領悟會計職業的內涵和精髓。
六、以賽促學法。開展與課程相關的知識競賽、數碼字書寫競賽、點鈔競賽等。要求學生必須參加，根據競賽結果設置團體和個人優秀獎，并與學生年度評優及獎學金、助學金評定相聯系，極大地激發和提高學生學習的積極性，起到通過競賽促進學習的目的。
【關鍵詞】會計準則；小企業；區別
財政部2011年10月18日正式頒布了《小企業會計準則》，并規定于2013年1月1日起在小企業范圍內施行。《小企業會計準則》以《企業會計準則——基本準則》為綱，同時借鑒《中小主體國際財務報告準則》簡化處理的核心理念，充分考慮了我國小企業規模較小、業務較為簡單、會計基礎工作較為薄弱、會計信息使用者的信息需求相對單一等實際情況，大大減少了會計職業判斷的內容，對小企業的會計確認、計量和報告等多方面進行了簡化處理。因此，與《企業會計準則》相比，在會計賬務處理方面，存在以下主要區別：
一、各項資產發生損失時的賬務處理不同
《小企業會計準則》中規定，各項資產發生的損失應當于實際發生時計入營業外支出，而《企業會計準則》中則要求，計提相關資產減值準備時確認資產損失，并計入資產減值損失。
如壞賬損失，按《企業會計準則》規定，期末時應計提壞賬準備，借記“資產減值損失”科目，貸記“壞賬準備”科目。實際發生時，則借記“壞賬準備”科目，貸記“應收賬款”科目。 按《小企業會計準則》則應在實際發生壞賬時，借記“營業外支出”科目，貸記“應收賬款”科目。
二、出租或出借周轉材料的賬務處理不同
《小企業會計準則》中規定，出租或出借周轉材料，不需要結轉其成本，但應當進行備查登記。出租周轉材料的租金收入作為營業外收入，即借記“銀行存款”科目，貸記“營業外收入”科目。
而《企業會計準則》規定，出租周轉材料時的租金收入作為其他業務收入，借記“銀行存款”科目，貸記“其他業務收入”科目。相應地，出租周轉材料的修理費、攤銷等計入其他業務成本，借記“其他業務成本”科目，貸記“銀行存款”科目。出借周轉材料發生的費用則作為銷售費用，借記“管理費用”科目，貸記相關科目。
三、存貨盤盈、盤虧發生的損溢賬務處理不同
《小企業會計準則》中規定，盤盈存貨實現的收益計入營業外收入，即借記“待處理財產損溢”科目，貸記“營業外收入”科目；盤虧存貨發生的損失一律應當計入營業外支出，即借記“營業外支出”科目，貸記“待處理財產損溢”科目。
而《企業會計準則》規定，盤盈存貨實現的收益應沖減管理費用，即借記“待處理財產損溢”科目，貸記“管理費用”科目；盤虧存貨發生的損失要分別不同情況處理：屬于定額內的合理盤虧，作為管理費用處理；屬于一般經營性損失的，扣除殘料價值以及可以收回的保險賠款和過失人賠償后的剩余凈損失，經批準后也可作管理費用處理；屬于非常損失的，則作為營業外支出處理。
四、固定資產改擴建支出的賬務處理不同
《小企業會計準則》中規定，固定資產改擴建支出，一律計入固定資產成本，即借記“在建工程”，貸記“銀行存款”等相關科目，但已提足折舊的固定資產和經營租入的固定資產發生的改建支出應當計入長期待攤費用。盤盈固定資產，則按照同類或者類似固定資產的市場價格或評估價值，扣除按照該項固定資產新舊程度估計的折舊后的余額計價，借記“固定資產”，貸記“營業外收入”科目，不作為會計差錯處理。
《企業會計準則》則要求，對固定資產的改擴建支出進行資本化或費用化的職業判斷，即與固定資產有關的后續支出，符合規定的固定資產確認條件的，應當計入固定資產成本，借記“在建工程”，貸記“銀行存款”等相關科目；不符合規定的確認條件的，應當在發生時計入當期損益，借記“管理費用”，貸記“銀行存款”等相關科目。而對于盤盈固定資產，則要求作為會計差錯處理，借記“固定資產”，貸記“以前年度損溢調整”科目。
五、已經確認銷售商品收入的售出商品發生的銷售退回的賬務處理不同
《小企業會計準則》中規定，小企業已經確認銷售商品收入的售出商品發生的銷售退回（不論屬于本年度還是屬于以前年度的銷售），應當在發生時沖減當期銷售商品收入，不考慮是否屬于資產負債表日后事項。
《企業會計準則》則要求，已經確認銷售商品收入的售出商品發生的銷售退回時需考慮是否屬于資產負債表日后事項，不屬于資產負債表日后事項的，在發生時沖減當期銷售商品收入，借記“主營業務收入”等相關科目，貸記“銀行存款”科目。屬于資產負債表日后事項的，則應作為調整事項處理，借記“以前年度損溢調整”等相關科目，貸記“銀行存款”科目。
六、營業稅金及附加的內容有差別
《小企業會計準則》中規定，營業稅金及附加是指小企業開展日常生產經營活動應負擔的消費稅、營業稅、城市維護建設稅和教育費附加、資源稅、土地增值稅、城鎮土地使用稅、房產稅、車船稅、印花稅、礦產資源補償費、排污費等，即除小企業的所得稅、可抵扣的增值稅以外的，開展日常生產經營活動應負擔的各種稅金及附加。
《企業會計準則》則要求城鎮土地使用稅、房產稅、車船稅、印花稅、礦產資源補償費、排污費等不作為營業稅金及附加處理，而應是作為管理費用核算。
七、逾期未退還的包裝物押金的賬務處理不同
《小企業會計準則》中規定，逾期未退還的包裝物押金作為營業外收入處理，借記“其他應付款”科目，貸記“營業外收入”科目。
《企業會計準則》則要求，逾期未退還的包裝物押金應視作包裝物出售的價稅款收入處理，借記“其他應付款”科目，貸記“其他業務收入”和“應交稅費---應交增值稅”科目。
八、對外投資的賬務處理不同
《小企業會計準則》規定，企業的對外投資首先按投資對象的可變現性和投資目的不同，分為短期投資和長期投資。其次，再按投資性質不同，分為股票投資和債券投資，為此分別設置了“短期投資”、“長期股權投資”和“長期債券投資”共三個科目進行核算。并，即被投資企業宣告分派現金股利時確認投資收益，借記“應收股利”科目，貸記“投資收益”科目。
《企業會計準則》中則作了不同的分類，并分別設置了“交易性金融資產”、“可供出售金融資產”、“持有至到期投資”和“長期股權投資”等科目進行核算。
對長期股權投資，則要視投資企業與被投資企業的關系如何，分別采用成本法或權益法核算。
九、會計政策變更和會計差錯更正的賬務處理不同
《小企業會計準則》規定，小企業發生的會計政策變更和會計差錯，統一采用未來適用法進行會計處理。
《企業會計準則》則要求，應分別不同的情況，采用不同的方法，對企業發生的會計政策變更、會計估計變更和前期差錯進行會計處理。
企業發生的會計政策變更，屬于企業依據法律或會計準則等行政法規、規章的要求變更會計政策的，如果國家了相關的會計處理方法，則按國家的相關會計處理規定進行處理。如果國家沒有相關會計處理方法，而且會計政策變更的累積影響數能夠合理確定，則采用追溯調整法進行會計處理。如果由于經濟環境、客觀情況發生變化，企業為了提供更可靠、更相關的有關企業財務狀況、經營成果和現金流量等方面的會計信息而變更會計政策，而且會計政策變更的累積影響數能夠合理確定，則應采用追溯調整法進行會計處理。如果會計政策累積影響數不能合理確定，則無論因何種原因變更會計政策，均采用未來適用法進行會計處理企業發生的前期會計差錯，如果屬于重要的前期差錯，企業應當采用追溯重述法進行更正，但確定前期差錯累積影響數不切實可行的除外。如果屬于非重要且非故意造成的前期差錯，可采用未來適用法。
企業發生的會計估計變更采用未來適用法進行會計處理。
參考文獻：
[1]中華人民共和國財政部.小企業會計準則2011[M].北京: 經濟科學出版社,2011:2-94
一、買一贈一：
例：A廠采用“買一贈一”方式銷售甲產品1萬件，產品銷售收入為20萬，銷項稅為3.4萬元，同時贈送乙產品1萬件，市場價為2萬元，成本為1萬元。
對于這個例子，我們主要是要確定增值稅的銷項稅額。根據〈增值稅暫行條例實施細則〉第四條規定：“將自產、委托加工或購買的貨物無償贈送他人，應視同銷售貨物，計算征收增值稅”。企業贈送的產品要么是自己生產（包括委托加工），要么是購入的，其進入企業的時候，必定帶來進項稅，如果其減少，不產生銷項稅，那么其原進項稅就不能抵扣，而贈送行為是銷售行為，因此必須計算其銷項稅額，用于抵扣其原進項稅額，否則，可能出現用其他貨物的銷項稅額抵扣贈送貨物的進項稅額，這不符合增值稅原理。如果贈送行為不征稅，企業就可以相互利用贈送逃避流轉稅。
銷項稅=20X17%+2X17%=3.4+0.34=3.74萬元
營業外支出=1+2X17%=1.34萬元
會計分錄：
借：銀行存款23.4萬元
營業外支出1.34萬元
貸：銷售收入20萬元
應交稅金——增值稅——銷項稅3.74萬元
存貨1萬元
二、分期收款銷售：
分期收款是企業銷售方式的一種。其特點為：銷售的產品價格較高，收款期較長，收取貨款有一定的風險。會計制度規定，采用分期收款方式銷售的產品，按合同約定的收款日期作為收入實現。根據〈消費稅實施細則〉第八條和〈增值稅實施細則〉第三十條規定：納稅人采取賒銷或分期收款結算方式，其納稅義務的發生時間為合同規定收款日期的當天。稅法規定的納稅義務發生時間和會計制度中產品銷售收入實現的時間相同。
例如：A公司以分期收款方式銷售汽車。銷售汽車1輛，售價20萬元，分五年收回，每年收20%，汽車成本為15萬元，增值稅率17%，消費稅率5%，其帳務處理如下：
1、發出汽車：
借：分期收款發出商品15萬元
貸：存貨15萬元
2、按合同收到一期貨款：
銷售額=20萬元X20%=4萬元
增值稅銷項稅額=4X17%=0.68萬元
消費稅=4X5%=0.2萬
借：銀行存款4.68萬元
貸：銷售收入4萬元
應交稅金——增值稅——銷項稅0.68萬元
借：銷售稅金及附加0.2萬元
貸：應交稅金0.2萬元
3、結轉成本
產品銷售成本=15X20%=3萬元
借：產品銷售成本3萬元
貸：分期收款發出商品3萬元
以后各期貨款的收回，按分錄的2、3步驟進行帳務處理。
三、以物易物：
根據國家稅務總局《關于增值稅幾個業務問題的通知》（國稅發94/186號）文件規定：“納稅人采取以物易物方式銷售貨物的，應視同銷售按規定納稅。對納稅人以低于正常價格作價銷售的，由主管稅務機關根據納稅人當月同類產品平均銷售價格作價或最近時期同類產品平均銷售價核定其銷售額”。對收到的貨物，在帳務上要作購入處理。
例：某企業甲（一般納稅人）用生產的產品20臺，每臺產品銷售價格3000元，換取乙企業生產材料一批，雙方都開具了增值稅專用發票。作會計分錄如下：
借：原材料60000元
應交稅金－增值稅－進項稅10200
貸：銷售收入60000
應交稅金－增值稅－銷項稅10200
例子中雖然當期應交增值稅稅額沒有變化，但如果以物易物的行為不做銷售帳務處理，就會減少當期的應納稅所得，使企業偷逃所得稅。
四、以舊換新：
根據國家稅務總局《關于增值稅若干具體問題的規定》（國稅發93/154號）文件規定：“納稅人采取以舊換新方式銷售貨物，應按新貨物的同期銷售價格確定銷售額。”
例：某商場對某品牌彩電采取以舊換新的方式銷售，舊貨折價600，新彩電售價2925元，當月采用此方法銷電200臺，作會計分錄如下：
借：現金465000
材料-舊彩電120000
貸：銷售收入500000
應交稅金－增值稅－銷項稅85000
五、以貨抵債
企業以貨抵債，應視同銷售行為，在會計上做銷售處理。
例：A公司欠B公司貨款11.7萬元，A公司以自己的產品10臺，每臺1萬元，抵債給B公司，應做如下分錄：
借：應付帳款11.7萬元
【關鍵詞】應收賬款保理業務 金融資產轉移 終止確認 會計處理
應收賬款的管理已成為企業經營活動中日益重要的問題，在資本經濟不斷發展的現代，越來越多的企業為了減少應收賬款給自身周轉和債款償還帶來的負面影響，利用應收賬款保理業務來實現資金融通和存量資產的盤活，從而化解企業的債務危機。
關于應收賬款保理業務的研究，國內已有不少成果。因此，本文將在一些理論研究成果的基礎上，先從必要性和發展現狀方面簡單地介紹應收賬款保理業務。再從金融資產轉移的角度，按照該項業務的實質是否符合終止確認的條件，提出其會計處理的方法，以及在資產負債表中需要披露的內容。
一、應收賬款保理業務的必要性
隨著市場競爭的日益激烈，企業為了提高銷售額和市場份額，逐漸增加了賒銷、分期付款等銷售方式的使用，從而形成了大額的應收賬款。如果不能及時或足額地收回這些大額的應收賬款，就會形成壞賬，從而影響企業正常的資金周轉和債款償還；導致財務報表的虛假繁榮，影響企業的融資，嚴重時甚至會導致財務危機。
應收賬款保理業務，就是利用企業在生產經營過程中所形成的應收賬款向銀行或其他金融機構籌集資金的行為。在商業信用發達條件下，比較活躍的資本市場上會產生一些專門從事資金融通業務的機構，通過收購企業的應收賬款或以企業的應收賬款作抵押向企業提供資金。由于企業經營業務的需要，當企業出現暫時的貨幣資金緊缺，而又不能及時從銀行取得信用借款或以其他財產抵押借款的時候，就可以利用應收賬款的保理業務籌集所需資金。
應收賬款保理業務是一種符合商業原則的擴大對中小企業融資的方式。這種融資方式側重于對企業信用度的考察，金融企業主要依據客戶的贏利情況，以及在行業中的信用程度，以客戶的供貨合同為基礎，通過承購應收賬款為客戶提供金額高達合同金額8o%的預付款融資和100%的貼現融資，并伴隨企業銷售量的增加而自動增加信用額度。所以，尤其適合那些具有成長性的中小企業。
同時，與銀行貸款全部體現為企業負債，影響企業資本結構相比，應收賬款保理業務不但可以使企業獲得資金融通，還能有效盤活和利用資產負債表上存在的大量應收賬款，提高企業的流動資金比例，改善了財務報表，有利于提高企業資信等級，便于中小企業再融資。
不僅是那些資金不足或不能及時從銀行取得貸款的中小企業可以借助于應收賬款進行融資，同時一些資金實力雄厚的大企業，如果能利用應收賬款借到利息更為低廉的資金，或減少應收賬款的收賬費用，或縮短收賬周期、減少壞賬損失，也可以采用這種理財方式。
二、應收賬款保理業務的發展現狀
在西方國家，應收賬款保理是一種普遍應用的金融衍生產品。據了解，這項業務最早起源于18世紀的英國，在20世紀50年代的美國和西歐國家逐漸發展成型，是一種新型的貿易融資方式。現在，西方國家的這項業務已經趨于成熟，多數建立了應收賬款保理的相關法律體系，應收賬款保理的內涵也演變為包含銀行對購貨商的征信（增加客戶信用可信度）、應收賬款賬務與收款管理、提供買方信用及產業咨詢服務等綜合性一體化的金融服務。成為企業融資的一種新的有效途徑。
但目前在我國的資本市場上，提供的應收賬款保理業務的還較少，一方面由于缺失對應收賬款等動產物權的法律保護，對應收賬款缺乏明確有效的公示和明確的優先受償權；另一方面對于企業可能開展的各種應收賬款保理，沒有在會計處理上給出明確規定。
隨著我國市場經濟不斷深化，資本市場、金融市場將得到進一步發展，各種金融創新產品不斷涌現，企業將采用各種融資方式來減少應收賬款給資金周轉和債款償還帶來的負面影響。因此，從深度和廣度看我國的應收賬款保理業務還有很大的發展空間。
三、應收賬款保理業務的會計處理
在企業會計準則體系中，應收賬款被納入金融工具范
，這就需要我們從金融工具的角度對應收賬款保理業務進行會計確認、計量和處理。
根據《企業會計準則第23號——金融資產轉移》的有關條例，應收賬款保理會計處理的關鍵是要按照實質重于形式原則，在注重應收賬款轉移實質的基礎上，判斷其是否已將應收賬款所有權的風險和報酬轉移給了轉入方，應當比較轉移前后該應收賬款未來現金流量凈現值及時間分布的波動使其面臨的風險。
企業在會計處理時就要判斷應收賬款的轉移是否符合終止確認條件。具體的說，應區分下面幾種不同的情況，并采用不同的會計處理方法。
（一）符合終止確認條件的應收賬款保理業務。
1.不附追索權讓售應收賬款
在這種方式下，應收賬款的購買者——信貸公司，在購買應收賬款的同時，也收取了應收賬款的風險，從而也就承擔了應收賬款的壞賬損失；而企業則只承擔銷售折扣、折讓和退回等損失。與應收賬款有關的風險，報酬，實質上已經發生了轉移。企業應當終止確認該應收賬款。
2.應收賬款
當企業將自己的應收賬款進行處理時，意味著將其賬款轉賣給商，商（金融機構）向企業收取部分手續費。
此時，應收賬款上的風險將全部轉讓給商。而應收賬款是否能收回，已經與企業無關。
3.應收賬款的證券化
將應收賬款匯集后，直接出售給專門從事資產證券化的特殊目的機購——spv（special-purpose vehicle），匯入spv的資產池。經過重新整合和包裝，尋找途徑使之信用級別提高。spv以應收賬款為基礎向國內外資本市場發行有價證券，如商業票據，根據應收賬款的信用等級、質量和現金流等內容確定所發行證券的價格，從而使應收賬款出售方達到融資目的。
由于spv的證券發行和收益與本企業無關，應收賬款的風險、報酬，已經由企業轉移給了spv，所以這種形式也滿足終止確認的條件。
企業在以上述三種形式進行應收賬款的保理時，其會計處理為：按實際的出售價格，借記“銀行存款”；按應收賬款的賬面余額貸記“應收賬款”；兩者的差額計入當期損益，借或貸“財務費用”。
（二）不符合終止確認條件的應收賬款保理業務。
1.附追索權讓售方式
企業采用這種方式取得資金時，應與信貸公司簽訂的應收賬款讓售合同中應該明確規定：如果應收賬款的債務人到期無法償付，企業應承擔向信貸公司償付的責任，在已讓售應收賬款上發生的任何壞賬損失，也應由企業承擔。所以企業仍然保留了該應收賬款所有權上幾乎所有的風險和報酬，不應當終止確認。
2.應收賬款的抵借
應收賬款抵借是指應收賬款所有者以該賬款為抵押，與銀行或其他金融機構訂立合同，在規定期限內，企業可以一定額度為限借用資金的一種籌資方式。
在此類保理中，兩方簽訂的抵押合同通常應表明金融公司對抵押借款的追索權，即一旦應收賬款無法收回或數額不足以償還借款的本息時，出借人仍有向借款人索賠的權利。從實質上來看，借款企業仍然負有相關的責任，包括對應收賬款抵押的收回、管理職能。金融公司不僅擁有應收賬款債權，并且在該賬款的債務企業不能及時付款時，享有對申請企業的追索權，申請企業必須承擔其損失。
因此，如果企業的應收賬款保理方式不符合終止確認的，應當繼續確認所轉移應收賬款整體，并將收到的對價確認為一項金融負債。其會計處理為：按照實際收到的金額，借記“銀行存款”；貸記“短期借款”。
在隨后的會計期間，企業應當繼續確認該應收賬款產生的收入和該金融負債產生的費用。當債務到期，債務人清償了欠款，則應該終止確認應收賬款，其會計處理：借記“銀行存款”；按照應收賬款的賬面價值貸記“應收賬款”。兩者的差額計入當期損益，借或貸“財務費用”；當債務到期，債務人卻無法清償債務時，企業按合同規定被銀行追索，會計處理應為：借記“短期借款”，貸記“銀行存款”。
四、應收賬款保理的列報
應收賬款保理業務后，根據重要性原則，并結合《企業會計準則第37號——金融工具列報》，企業應在資產負債表的附注中披露應收賬款有關信息。
（一）對滿足金融資產轉移準則規定的金融資產終止確認條件的披露。
應收賬款保理滿足金融資產終止確認條件的，對于企業來說，該項保理業務相當于出售一項資產。所以，資產負
債表中應收賬款的賬面余額減少，企業應該根據重要性的原則，按照管理要求，在附注中披露所轉移應收賬款的性質、原因、金額以及預計對財務報表的影響等內容。
（二）對不滿足金融資產轉移準則規定的金融資產終止確認條件的披露。
應收賬款保理不滿足金融資產終止確認條件的，仍然在資產類的“應收賬款”賬戶進行核算。在附注中，根據準則，對該項經濟業務進行披露，包括：①所轉移應收賬款的性質；②企業仍保留的與所有權有關的風險和報酬的性質；③企業繼續確認所轉移應收賬款整體的，應當披露所轉移應收賬款的賬面價值和相關負債的賬面價值；④企業繼續涉入所轉移應收賬款的，應當披露所轉移應收賬款整體的賬面價值、繼續確認資產的賬面價值以及相關負債的賬面價值。
五、結論
應收賬款保理對于企業管理應收賬款和增加融資都有著積極的意義，但是不同性質的應收賬款保理方式的經濟實質是不同的，在進行應收賬款保理的會計處理時，企業需要通過判斷是否已將應收賬款所有權的風險和報酬轉移給了轉入方；同時在計算應收賬款未來現金流量凈現值時，應當考慮所有合理、可能的現金流量波動，并采用適當的現行市場利率作為折現率。在進行充分分析后，根據實質重于形式原則，分別進行處理。
參考文獻：
[1]楊順利.應收賬款保理的會計核算與財務管理[j].咸陽師范學院學報，2012，4.
[2]貢峻.應收賬款保理初探[j].事業財會，2011，4.
[3]宋連英.應收賬款融資方式介紹[j].會計實務，2012，7.
[4]余建國.付靖 應收賬款會計核算之我見[j].財會月刊，2012，10.
（一）銀行對賬
為了實時掌握銀行存款數額，企業要求出納員定期將企業存款記錄與銀行存款記賬進行核對，并編制存款余額調節表。
（二）部門核算
企業處理賬務時，將與賬務變動相關的項目進行注明，不僅要對其進行常規核算，還要能夠實現縱向和橫向查詢。
（三）往來核算
主要指企業賒賬、銷賬等形成的往來賬目，通過核算清理往來賬戶。具體包括：個人往來、供貨商往來、銷售往來等。
（四）項目核算
幫助企業管理者掌握項目進度的功能，包括：項目賬單統計、項目統計表等。上述幾種輔助核算之間存在一定的聯系，為使用者提供所有需要的資料信息，從而提高管理人員的工作效率與管理水平。
二、輔助核算的具體應用
通過舉例說明輔助核算的具體應用，其中往來核算指供應商往來。
（一）部門核算
1.部門檔案設置。
利用系統的設置功能將企業的基本信息錄入到系統中，包括總經理辦公室、財務部、市場部等部門信息，系統就可生成部門核算數據，為以后的核算提供參考資料。
2.部門核算科目的設置。
部門檔案設置成功后還需要進行部門核算科目設置才能夠實現部門核算功能。核算科目包括管理費用與明細科目，所以，要對上述科目進行注明，明確核算屬性。
3.部門核算在填制憑證時的應用。
在填制憑證時，如果用到了注明屬性的核算科目，系統就會要求輸入該科目所屬部門的名稱或代碼。
4.部門輔助賬管理。
包括部門輔助總賬、詳細賬單、任務執行報告、收支分析表等。通過對這些賬目的分析，管理人員可以實時掌握業務情況，并對企業內所有核算的數額與余額按部門進行分析。
（二）往來核算
1.供應商分類以及檔案設置。
企業為了核算方便會對對供應商進行分類，不同的標準可以分出不同類型的供應商，而不同類型的供應商中又有若干供應商。所以，進行檔案設置時應先建立供應商類別，之后再將供應商錄入系統的不同類別中。結合上文的例子，M公司可以將供應商分為短期、中期、長期三類。
2.往來核算科目的設置。
在上述例子中，應付賬款就是往來核算科目，在科目設置時需要加以注明。電算化賬務處理系統中的往來核算功能具體包括余額表、明細賬單、核對賬單等。
3.往來核算在填制憑證時的應用。
企業因為發生經濟業務而進行憑證填制時，若此經濟業務屬于往來核算科目，賬務處理系統會提示使用者輸入供應商的信息，這些信息能夠為將來的計算統計提供依據。
4.往來輔助賬管理。
系統在往來賬清理中提供自動勾銷功能，就是指把已經完成的業務定期勾銷。而輔助管理中的往來賬清理則為使用者提供了自動勾銷賬目的功能，作為自動勾銷的補充，而且還能實現樟木時間分析以及自動編制催款單據的功能。上述例子中，用戶利用賬務處理系統查詢到M公司的賬目信息以及往來余額，就可以獲悉供應商欠款的時間、數額等情況。
（三）項目核算
項目核算與部門核算、往來核算相比有很大的不同，下面就結合實例進行具體說明。
1.項目核算科目的設置。
進行項目核算首先要做的就是設置核算科目。電算化賬務處理系統中對相關相關項目的核算屬性加以注明，在上述的例子中就是將成本等科目設置為核算科目。
2.設置項目基礎檔案。
項目基礎檔案包括：項目類別、項目目錄維護等。通過對項目基礎檔案的設置可以對項目類別進行修改（增加或去除），重新進行項目分類，設置項目目錄等。在例子中，管理人員應該增加一個類別（產成本核算），為其制定一個科目（生產成本），之后根據企業的管理要求設置兩個項目分類（內部生產、委托生產），對這些項目目錄進行定義，為每一個項目分類命名，例如內部生產下可命名為1號產品、2號產品；委托生產下分為3號產品、4號產品，這么做就為企業設置了項目基礎檔案。
3.項目核算在填制憑證時的應用。
企業因為發生經濟業務而進行憑證填制時，若此經濟業務屬于項目核算科目，賬務管理系統會要求使用者輸入該業務所在的項目分類。例如，在系統中操作“直接工資”時，系統就會提示輸入“直接工資”所在的項目名稱，例如是1號產品的生產成本就需要輸入“生產成本核算”“、1號產品”等信息。
4.項目輔助賬管理。
擺闊項目總賬管理與項目明細賬管理，還可以向管理者提供項目統計表，幫助管理人員實施掌握項目完成情況。在上述的例子中，管理者可以賬務處理系統來查詢項目總賬與明細賬，從而掌握各個大項下的小項具體情況。
三、輔助核算的意義
輔助核算就是在企業進行常規核算或分類核算的同時，按照往來單位、項目等進行核算。因此，在企業賬務處理中具有重大意義。
（一）能夠提高企業的核算與管理水平
利用輔助核算，管理者能夠根據企業的實際需求第一時間掌握各部門業務的進展，與客戶的溝通，供應商的業務往來以及各項目的具體信息，通過對信息的篩選與分析總結，提高管理者的管理水平，提高生產效率。
（二）簡化企業賬戶設置
傳統的企業賬務核算中，尤其是與外界的往來業務核算，經常在總賬目下分置明細科目，例如在“應付款”下設置每一個公司的名稱等，進而核算與每一個公司相關的業務。這種方法的弊端就是，當往往來公司或往來業務較多時，由于科目繁多，管理就變得很困難，不利于業務進行。而輔助核算將“應付款”設置為總科目，通過輔助賬展示項目的詳細信息，這樣做就監護了賬戶，而賬務處理系統的優點———存儲量大、運行速度快、結果準確等更是得到了充分的發揮，使處理結果更全面、詳細。
四、結束語
【關鍵詞】實踐性 教學措施 考核
一、會計實訓教學存在的問題
（一）實訓教學課時偏少，一般都是重理論輕實踐
在會計專業教學中，實踐課教學在整個會計專業教學中的比重并不高，而且通常是理論教學在前，會計模擬實習和專業技能在后，使得學生從會計入門開始就產生了重視理論學習的思想，認為只要將會計理論知識學好就行，因為老師也沒有特別強調實踐。
（二）會計實驗內容陳舊，實訓教材缺乏實用性
會計實驗內容窄而陳舊，無法跟上相關的法律法規、制度和規則的變化。由于會計政策頻繁的變化，而許多會計實驗的數據往往是多年不變，這導致了學習無法學習到最新的業務，但是企業需要具備新會計業務知識的人員，學校培養的學生卻達不到這一要求。
（三）教師的教學方法、教學手段單一
在實踐性教學中，一般的程序是，教師給學生一套教材，引導學生熟悉材料，然后讓學生按照教學程序和方法進行教師的驗證實驗。在實驗過程中，由于給定的實驗數據基本確定，不需要學生做出專業判斷，學生只能被動地去學、去做，只能依葫蘆畫瓢，根本就不懂，不明白為什么要這樣做，同時實踐面過窄。
（四）實訓教師缺乏實踐經驗，動手能力不強
會計實踐教學能否達到預期的效果，取決于它是否具有豐富的經驗、合理的師資團隊。目前，許多學校的會計實訓教師大都是從學校到學校，理論水平一般較高，但缺乏在單位的實際工作經驗，對具體的業務環境也未親身經歷，往往只能紙上談兵，到實際操作中遇到具體問題，特別是細節性問題，其指導與解釋只能靠自己的知識和能力來想象，缺乏真實性和權威性。
（五）實踐考核制度不嚴謹
實踐評價是實現實踐效果的重要手段。無論是學校的培訓或企業培訓，無論是手工還是計算機操作，往往只注重過程的評價，這使得個別學生投機取巧。在會計的手工賬為例，在考核的過程若只關注過程，部分學生并非自己完成，而是“借鑒”其他同學的，評分時，他們的得分反而較高，有的老師憑感覺給學生打分。這樣的做法不利于提高學生的學習主動性和積極性。
二、改善會計專業實踐性教學的建議
（一）激發學習興趣
一些會計專業的理論知識比較枯燥，會影響學生的學習積極性，如果實踐教學能夠更多地融入理論教學，使學生的學習更直觀和容易理解，對會計的學習產生興趣，可以提高學生的學習積極性。為了保證教學質量，學校必須減少專業理論知識的教學，提高專業實踐課的教學質量。目前理論課與實踐課時間約為3：1，該比例應調整為1：1。理論知識不應該太多。實習時間應充足，避免學生為了完成實習任務而加班，導致學生產生厭倦情緒，從而影響學習的積極性。實踐與理論結合是為了使學生在輕松愉快的環境中學習，激發學生的學習興趣。
（二）完善實踐資料，開發校本教材
第一，擴大會計實踐的范圍。會計實踐涉及的范圍，不僅是工業企業，還應涉及商業企業和機構等，使學生能夠全面、系統、全面的操作訓練，畢業后能適應各種層次的行業需求。第二，會計實務信息的內容應全面、全面。第三，積極開發校本教材，就是要能開發出一系列具有實用性、可操作性并能適用各階段學生實踐所需的教材。
（三）采用多樣化的教學方法和教學手段，提高學生的學習興趣
傳統的實踐教學方法會讓學生覺得實訓操作枯燥、無味，只是機械地、重復地進行，而采用案例教學法會讓學生覺得事情就發生在自己的身邊，操作更貼近生活，更貼近實際更易于接受，會讓學生覺得我自己也能解決實際問題了。采用理論與實際一體化的教學方法，會改變理論與實際脫節的現象，對所學的理論知識及時通過學生自己的實踐活動反映出來，學生的興趣會得到進一步提高。采用任務驅動教學法，會讓學生有一種自豪感，教師布置的任務完成了，充分調動學生學習的積極性。
（四）完善制度，提高積極性
為了達到實踐效果，不僅要注意評估的結果，而且要注意評估的過程，使用“過程+結果”的評估方法的做法”，這是比較完美的，也是比較公平的。以《基本計培訓》為例，“過程”的評估占55%，“結果”評估占45%。過程評估包括科目、憑證、賬簿、財務報表等。占40%，勞動態度占15%，總和為55%。”這種考核方法能調動學生的學習積極性，激發學生的學習興趣。
參考文獻
[1]闕勇平.高職財會專業實訓教學改革設想[J].現代商貿工業：2011（3）.
【關鍵詞】PBGS模式;單人流程式;角色扮演式;組長負責制下的角色扮演式
【中圖分類號】G420 【文獻標識碼】B 【論文編號】1009―8097(2010)04―0135―03
引言
實際調查研究資料表明,會計手工模擬實訓無論是在深化學生對知識的理解、提高知識應用能力,還是在拓寬學生就業面方面都有著重要作用。[1]許多高校也開設有這門課程,然而,在實際操作過程中卻遇到了一些問題,使得實訓效果欠佳,突出表現在以下方面:
1 學時緊張。會計手工模擬實訓在高校一般是作為一門實踐課單獨開設,課時為20學時(集中于一周完成),實訓內容為一個完整的會計賬務處理流程,即從憑證的填制與審核到賬簿的設置與登記,最后完成報表的編制。會計手工模擬實訓的先修課程為基礎會計,基礎會計作為會計專業第一門專業課通常在大學一年級第一學期開設,因此會計手工模擬實訓一般都安排在第一學期末的一周或是第二學期的第一周。由于學生剛接觸這一全新專業,理論基礎尚且薄弱,加上目前基礎會計教學很多都是純理論的,學生沒有自己動手操作過,要將理論知識順利地應用于實務操作,還需要老師進行大量的講解和示范,這就造成實訓課時遠遠不夠。
2 實訓資料“過于真實”或“過于虛假” 一些教師在選擇實訓資料時,過于強調“真實”,沒有對這些實際資料進行“去粗取精、去偽存真”的分析。而有些教師所準備的實訓資料則與實際相差較遠,造成“模擬實訓就是會計作業的翻版”的現象,缺乏真實感,使學生失去興趣。兩種情況都影響了會計模擬實習的可操作性,達不到理論與實際相結合的目的。
3 實訓方式欠佳會計手工模擬實訓方式通常有兩種:一是單人流程式,由每個學生獨立完成一個完整的賬務處理流程;二是角色扮演式,由若干學生組成一個小組,然后以小組為單位,分角色共同完成一個完整的賬務處理流程。兩種方式均存在不足:首先,單人流程式沒能體現崗位分工的要求,不符合會計工作實際;其次,單人流程式還要求每位學生都得對整個賬務處理流程掌握得非常好,這對初學者要求偏高;第三,角色扮演式雖能體現會計工作的崗位分工要求,但每位學生只操作賬務處理流程中的一個環節,不利于對整個賬務處理流程的全面掌握。
一 PBGS的含義
PBGS(Project Based Group Study),基于項目的團隊學習,是一種新型的教學模式。它倡導學生的自主學習與學生相互間的協作學習相結合,運用所學的知識,集合集體的智慧共同解決現實問題,從而達到“1+1>2”的學習效果。在課程中的具體應用過程通常為:由任課老師把該課程的學習目標轉化成一個或多個待解決的實際問題,稱之為項目,整個教學過程圍繞項目展開,項目完成的過程即是教學目標實現的過程。項目的設定是核心,應體現如下要求:一是項目應是實際待解決的問題;二是項目要集中反映課程的教學目標;三是項目難易適中,工作量適當。PBGS教學模式有如下特點:
一是理論學習與專業實踐緊密結合。項目既是實際待解決的問題,又是需要應用課程中所學理論知識來解決的問題。確定項目的同時,也把實踐引入了課堂教學,使理論學習與專業實踐緊密結合,克服目前課堂教學與專業實踐嚴重脫節的問題,真正實現“學以致用”。
二是寓學于做,調動學生學習積極性。很多學生在學習過程中缺乏毅力和耐心,加上“填鴨式”的教學方式,導致他們喪失學習的積極性,對知識掌握程度不高。PBGS教學模式把實踐通過項目的形式引入課堂,學習目標明確又具體,而且完成項目的過程便是學習理論知識的過程,這種寓學于做的教學模式,學生樂于接受,學習積極性高。
三是充分展現學生獨立思考、自主創新的能力。PBGS教學模式倡導學生自主學習,教師的作用在于傳授解決問題所需的必要知識,并對學生項目任務完成情況進行點評,如何去完成項目任務由學生自己決定。這樣學生可以發揮主觀能動性,選擇不同的方式來解決問題,充分展現他們獨立思考和自主創新的能力。
二 會計手工模擬實訓的PBGS模式
1 總體思路
將PBGS教學模式引入會計手工模擬實訓,形成會計手工模擬實訓的PBGS模式,其總體思路為:根據會計手工模擬實訓“讓學生掌握會計賬務處理流程,體驗會計實務操作”的教學目標,確立項目任務為對企業發生的經濟業務進行會計賬務處理。項目分兩階段完成:第一階段,學生按照單人流程式學習會計賬務處理各個環節操作;第二階段,學生按照組長負責制分角色對所承擔的項目任務進行會計賬務處理;最后教師對學生完成項目情況進行點評。
2 實施步驟
(1) 建立項目
項目的建立是PBGS順利實施的核心。讓學生掌握會計賬務處理流程,體驗會計實務操作的教學目標要求項目包含的內容應該系統全面。而20學時的課時又決定了項目內容不能過于復雜。因此,把項目定為:利用20學時為一定企業一定期間(1個月)的經濟業務進行賬務處理比較合適。首先月是最小的會計分期,包含了一個完整的會計循環周期;其次1個月的經濟業務量不會太大,不太復雜,便于在規定學時內完成。
為了避免實訓資料“過于真實”或“過于虛假”的問題,在選擇企業、選擇經濟業務時,應注意兩點:一是應選擇真實企業、真實的經濟業務;二是企業類型不一樣,經濟業務也有所差異,為了更好地鍛煉學生的操作能力,應選擇典型的企業、典型月份為例,比如選擇制造企業12月份的經濟業務進行核算不僅可以接觸到較全面的業務類型還能同時學習年末的賬務處理。
(2) 學習完成項目所需的理論知識
會計賬務處理流程可以分成三個大的階段:憑證的填制與審核、賬簿的設置與登記、報表的編制。相關理論知識在基礎會計課程中講解。然而,由于基礎會計教學多從純理論的角度進行,加上基礎會計課程本身概念多,理論抽象[2],基礎會計對初學者來說晦澀難懂,更談不上運用其去指導會計實務操作,反而使得本來就學時不夠的會計手工模擬實訓由于需要教師大量的講解示范而變得更緊張。
為了緩解學時的緊張,學習完成項目所需理論知識的過程應當放在基礎會計教學過程中。但為了保證基礎會計所講能切實地指導會計手工模擬實訓,應對基礎會計教學進行相應調整。首先,基礎會計和會計手工模擬實訓兩門課的教師最好為同一人,這樣便于教師根據實訓所需把握理論知識的講解;其次,在講解基礎會計中關于會計憑證、會計賬簿和會計報表相關內容時,應當讓學生動手進行操作,寓學于做,提高學生的學習積極性,同時也讓學生體會如何“學以致用”。具體操作可采用如下方式:選取3至5筆經濟業務,讓學生按照單人流程式的方式,根據教學進度逐步完成從填制憑證到賬簿登記最后完成報表編制,在實際動手過程中去領會會計賬務處理流程以及各環節的內在聯系。
(3) 運用所學知識自主完成項目任務
通過改進基礎會計教學方式,讓學生以單人流程式的方式對會計賬務處理流程進行系統地操作,學生已經基本掌握了會計賬務處理流程各環節的操作,會計手工模擬實訓課程的20個學時就可以全部交給學生自主完成所承擔的項目任務。既然是模擬實訓,應當盡量接近于實務,體現會計工作的崗位分工,因此,在項目完成方式上采用組長負責制下的角色扮演方式,即以小組為單位,每組獨立完成一套賬務處理流程;組內成員之間實行崗位分工,協同完成同一套賬務處理流程,組內工作的組織與協調由組長全權負責。具體實施過程如下:
① 確定實訓崗位。實訓崗位的設定在遵循會計基礎工作規范要求的前提下,根據實訓需要可作如下設置:會計主管、出納、債權債務核算、財務成果核算、總賬和報表核算。會計主管負責憑證、賬簿和報表的審核;出納負責庫存現金和銀行存款賬戶的核算和日記賬的登記,可兼負責固定資產、無形資產等不涉及債權債務和收入、費用項目的核算和明細賬的登記;債權債務核算負責債權債務項目的核算與明細賬的登記;財務成果核算負責損益項目和所有者權益項目的核算和明細賬的登記;總賬和報表核算負責總分類賬的登記和報表的編制。
② 人員分組。根據業務量確定每組人數。一般實訓經濟業務量為40筆左右,所以每個崗位可只配備1人,即每組5人。由于項目由組員共同完成,組員之間在工作分配,組員個人在業務處理上難免碰到問題,解決不好將影響整個項目的順利完成。如果這些問題都要教師來解決將會導致教師的工作量大大增加,應接不瑕,因此,每組應配備一名組長。其職責是負責小組成員工作的分配和小組內部問題的協調。一般問題由組長負責內部解決,只有內部難以解決的問題才求助老師,以此鍛煉學生獨立思考、協同工作的能力,同時也大大減輕教師的工作壓力,提高實訓效率。
③ 賬務處理。按照教師給定的項目和組內的崗位分工,運用所學知識完成項目任務。
④ 輪崗。角色扮演式最大的不足是難以對流程總體有全面的熟悉和掌握。為了彌補這一缺陷,實訓時實施輪崗,即完成一輪賬務處理后,組員之間重新進行崗位分配,具體安排由組長決定。然后按照新的崗位分工,進行新一輪的賬務處理。輪崗的次數根據實訓時間而定,至少應當保證輪1次,讓學生對不同的崗位有所熟悉和體驗。
(4) 教師點評
實訓結束時,教師應當進行點評。點評的內容不僅僅是數據的正確與否,還應當對操作的規范情況;實訓過程中組員之間的配合情況;組長對本組的組織情況進行評述。讓學生懂得會計工作不僅要做到數據準確,還應當做到規范操作、協同工作。
參考文獻
企業（公司）將機器設備及房產用于經營性租賃的、其規模有增無減并已成常態。營改增實施之前，企業為社會提供經營性租賃服務屬營業稅計征范圍，預先收取的租賃費需按“服務業”租賃服務開票，并計入當期應納營業稅稅額。在賬務處理時，應繳納的營業稅記入“主營業務稅金及附加”科目借方，同時貸記“應交稅費——應交營業稅”科目。2016年5月財政部、國家稅務總局《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅［2016］36號）全面實施之后，經營性租賃服務屬于該文件所規定的銷售服務，納入增值稅征收范圍，需按增值稅新規計算繳納增值稅。但值得注意的是，增值稅與營業稅不同，增值稅屬于價外稅，企業在收到預付租賃款并承擔納稅義務時，不能采用與營業稅相同的會計處理方法，直接將增值稅稅款記入“主營業務稅金及附加”等費用類科目，而應采用過渡科目進行結轉。與此同時，為配合全面營改增所帶來的增值稅法規變化，2016年12月，財政部頒布實施了《關于印發〈增值稅會計處理規定〉的通知》（財會［2016］22號），對全面“營改增”后的增值稅會計科目設置、賬務處理方法以及報表項目相關列示進行了說明，但并沒有提及在取得預收租賃費時，該如何進行增值稅會計處理。由于上述種種原因，導致當前實務界對預收租賃款的會計處理存在不同觀點和做法，相關爭論也常見諸報刊和論壇。對此，本文擬予以建設性專門探討。
二、當前常見的幾種會計賬務處理方式
例：假設某制造型企業屬增值稅一般納稅人，2016年12月將其一處閑置的辦公場所（同地）用于出租，月底收到某承租單位繳納的2017年一季度租金333萬元。根據財稅［2016］36號文件的規定及當地稅務部門認定，企業不動產租賃服務適用的增值稅稅率為11%。上述業務并不復雜，但在財稅［2016］36號文件實施之后，涉及租賃業務由先前征收營業稅改征增值稅的問題，加之財政部為配合增值稅法規調整、規范涉稅業務會計處理，在財會［2016］22號文件中對會計科目及專欄設置進行了調整，由此導致實務界在增值稅會計科目使用、增值稅會計核算上比較混亂，出現多種不同的會計處理方法。主要有以下三種：第一種做法：收到租賃費并向對方開票時，確認增值稅銷項稅額，并計入待轉銷項稅額；然后從下年第一季度開始，分月進行轉銷并確認租賃收入。賬務處理如下（單位：萬元）：（1）借：銀行存款333；貸：預收賬款——某承租單位333。（2）借：應交稅費——待轉銷項稅額33；貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）33［333÷（1+11%）×11%］。（3）2017年1—3月，每月月底確認租金收入：借：預收賬款——某承租單位111；貸：其他業務收入100，應交稅費——待轉銷項稅額11。第二種做法：在收到租賃費并向對方開票時，需確認增值稅預交稅額，然后月底轉入未交增值稅；從下一年起，按月確認租賃費收入及銷項稅額。賬務處理如下：（1）借：銀行存款333；貸：預收賬款——某承租單位333。（2）借：預收賬款——某承租單位33；貸：應交稅費——預交增值稅33。借：應交稅費——預交增值稅33；貸：應交稅費——未交增值稅33。（3）2017年1—3月，每月月底確認租金收入：借：預收賬款——某承租單位111；貸：其他業務收入100，應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）11。第三種做法：收到租賃費并向對方開票時，直接確認增值稅銷項稅額，并記入“應收賬款”科目；從下一年度開始，按月確認租賃費收入。賬務處理如下：（1）借：銀行存款333；貸：預收賬款——某承租單位333。（2）借：應收賬款——某承租單位33；貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）33。（3）2017年1—3月，每月月底確認租金收入：借：應收賬款——某承租單位100；貸：其他業務收入100。（4）2017年一季度末，雙方對賬后核銷預收賬款：借：預收賬款——某承租單位333；貸：應收賬款——某承租單位333。
三、對上述三種處理方法的分析
1.實際賬務處理爭論的焦點。企業在提供不動產租賃服務時預收租賃費，實質上屬于預付費業務。即承租方根據租賃合同，向出租方預先支付租賃費，作為履約的保證；出租方則在取得租賃費后，承擔向承租方按時、按要求提供租賃服務的義務。在全面營改增實施后，出租方收到的預付租賃費由兩部分構成：租賃費收入和增值稅稅款。結合上述賬務處理來看，對預收租賃費爭論的焦點在于這兩個部分：一是該如何對所繳納增值稅的性質進行判定，采用哪個會計科目核算；二是如何對預收租賃費進行價稅分離處理。對上述兩點理解不同，導致會計處理方法存在較大差異。2.對上述三種處理方法的評價和分析。第一種做法在企業收到租賃費預收款時計算并確認增值稅銷項稅額，這一點符合財稅［2016］36號文附件《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第四十五條關于增值稅納稅義務發生時間的規定，即“納稅人提供建筑服務、租賃服務采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天”。但在進行賬務處理時，將“應交稅費——待轉銷項稅額”作為“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”的過渡科目，并按月進行結轉，則與現行增值稅會計處理規定不符。因為，根據財會［2016］22號文件的規定，“待轉銷項稅額”屬于“應交稅費”科目的二級科目，主要用于核算一般納稅人銷售貨物、提供加工修理修配勞務、提供服務等，已確認相關收入（或利得）但尚未發生增值稅納稅義務，而需于以后期間確認銷項稅額的增值稅稅額。換言之，只有當收入確認時間早于鈉稅義務發生時間時，才會涉及“應交稅額——待轉銷項稅額”科目。顯然，從本例來看，收入的確認時問要晚于增值稅納稅義務發生時問，因此將增值稅銷項稅額確認為待轉銷項稅額并按月攤銷的做法，明顯是錯誤的。第二種做法將收到租賃款并開票時確認的增值稅額作為預交增值稅處理，也與現行稅收法規及賬務處理規定不符。根據財稅［2016］36號文件及國家稅務總局的《納稅人轉讓不動產增值稅征收管理暫行辦法》《房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法》的規定，納稅人轉讓異地不動產、異地提供不動產經營租賃服務、異地提供建筑服務、以預收款方式銷售房地產等四種情形，需要按照規定的方法在經營地預繳增值稅。為配合該項規定，財政部在財會［2016］22號文件中增設了“預交增值稅”明細科目，以核算納稅人增值稅預交情況。本例中，企業從事本地不動產租賃業務，不屬于上述應預繳增值稅的四種情形，也不涉及“應交稅費——預交增值稅”科目核算。此外，第二種做法在按月確認收入時計提增值稅銷項稅額，則是將收入的確認時間與納稅義務時間混同，違背了《營業稅改征增值稅試點實施辦法》笫四十五條的規定。笫三種做法在賬務處理上使用了“應收賬款”會計科目，主要是基于以下兩點考慮：一是財會［2016］22號文件對銷售業務賬務處理的規定，即企業在銷售業務、提供加工修理修配勞務及提供服務時，應當按照應收或已收的金額借記“應收賬款”“應收票據”“銀行存款”等科目，按取得的收入金額貸記“主營業務收入”“其他業務收入”“固定資產清理”等科目，貸：“應交稅費——應交增值稅（銷售稅額）”或“應交稅費——簡易計稅”科目。二是增設“應收賬款”科目便于雙方期末對賬。“預收賬款”科目期末貸方余額反映實際已收到的租賃方租賃費，可與增值稅發票金額相互勾稽；“應收賬款”科目借方余額則反映企業按權責發生制核算的應收賬款總額，這樣方便企業對賬及填列資產負債表。上述考在邏輯上沒有問題，但需要注意的是：在承租方已預付租賃費的情況下，增設“應收賬款”科目既不便于財務人員理解，也缺乏直接依據，使得簡單的問題復雜化，增加了會計賬務處理的復雜性。
四、預收租賃費的會計賬務處理思路
對預收租賃費進行會計賬務處理的關鍵是厘清以下兩個問題：一是根據財稅［2016］36號文件規定，企業提供租賃服務收到租賃費預付款時，即承擔增值稅納稅義務，應通過“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”科目進行核算，在此過程中不涉及“待轉銷項稅額”及“預交增值稅”等二級科目；二是租賃費由租賃收入和應納增值稅兩部分構成。根據《企業會計準則第14號——收入》及《企業會計準則第21——租賃》相關規定，預收租賃收入需在服務期內按直線法進行確認。在收入的確認與增值稅納稅義務不同步的情況下，進行預收租賃費價稅分離處理，筆者認為有兩個思路：一是直接通過“預收賬款”科目分步結轉；二是借助“遞延收益”科目進行過渡結轉。1.直接通過“預收賬款”科目分步結轉。會計賬務處理如下：（1）借：銀行存款333；貸：預收賬款——某承租單位333。（2）借：預收賬款——某承租單位33；貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）33。（3）2017年1—3月，每月月底確認租金收入：借：預收賬款——某承租單位100；貸：其他業務收入100。2.借助“遞延收益”過渡科目進行結轉。會計賬務處理如下：（1）借：銀行存款333；貸：預收賬款——某承租單位333。（2）借：預收賬款——某承租單位333；貸：遞延收益——不動產租賃收益300；應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）33。（3）2017年1—3月，每月月底確認租金收入：借：遞延收益——不動產租賃收益100；貸：其他業務收入100。思路一：在收到預付租賃款并向對方開票時，直接從預收賬款中結轉增值稅銷項稅額。因為增值稅是流轉稅，表面上是出租方承擔了納稅義務，但最終稅款會通過租賃費轉嫁給租賃方，所以預付租賃款所含增值稅可直接抵減預收賬款。抵減后的剩余部分屬于未實現租賃收入，按會計準則規定，在每個月月底按直線法進行確認即可。思路二的做法則是在向對方開票時，將預收賬款一次性全部結轉，一部分計入增值稅銷項稅額，叧一部分計入遞延收益；然后在后續租賃服務期內，依次將遞延收益結轉為其他業務收入。綜合來看，兩種做法在收到預付租賃款時，都是先通過扣減預收賬款來確認增值稅銷項稅額。不同的是，思路一是直接通過“預收賬款”科目進行后續租賃收入確認，而思路二則是借助“遞延收益”科目進行收入確認。“預收賬款”和“遞延收益”在資產負債表中都屬于負債類項目，在租賃收入確認前，發揮暫時歸集、匯總預收賬款的作用。所以，從處理稅法和會計差異的基本思路來看，兩種做法沒有本質區別；但從實務操作看，思路一只需在財務報表中披露預收賬款的變動情況，處理簡單，易于理解，并且方便與承租方進行對賬。思路二：由于預收賬款一次性結轉，且增設了“遞延收益”科目，需分別說明、披露預收賬款和遞延收益的變動情況，略顯繁冗。因此，相比之下思路一的做法在實務操作中更具有可行性。
五、需要注意的問題
