發布時間：2023-08-23 16:53:45
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領域的橋梁，我們為您精選了8篇的無形資產的類別樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發，請盡情閱讀。
[關鍵詞] 無形資產；減值；因素分析
[中圖分類號] F270 [文獻標識碼] A
Factor Analysis of Decrease in Value of Intangible Assets
TIAN Zhengjia
Abstract： Decrease in the value of intangible assets means that the recoverable amount is lower than the amount of the book value. The recoverable amount of intangible assets is confirmed by predicting the present value of future cash flow. As a result， factors such as future cash flow， discount rate， and operating life all exert significant influence to the value of intangible assets. The subjective factor affecting the provision for intangible asset impairment is earnings management in terms of reasonable tax avoidance， financing from the stock market， performance evaluation， debt contract and so on. Intangible assets are more affected by technological progress， international competition， political factors， rule of law factors and economic growth factors. Based on factors for the impairment of intangible assets， enterprises can formulate management strategies to adapt to different economic and industrial environments， intangible asset categories and their current situation to achieve the preservation and appreciation of intangible assets.
Key words： intangible assets， decrease in value， factor analysis
人類社會步入21世紀，伴隨信息技術的飛速發展，互聯網廣泛普及，信息化已成為當今全球社會發展的一個主旋律，世界經濟一體化程度日益加深，企業面臨的市場環境發生了根本性變化。企業間的競爭日趨激烈。創新成為驅動發展的新引擎，企業的持續發展更多依靠人力資本的質量和技術進步。企業價值的增長越來越多地依賴于無形資產的貢獻，無形資產的重要性日益凸顯，無形資產的價值也備受關注。其價值波動性也是相關各方關注的焦點。筆者首先界定無形資產定義，然后剖析了知識經濟時代無形資產價值新內涵，最后分析了無形資產價值的影響因素，以期有助于企業強化無形資產價值管理，從而更好實現企業價值管理目標。
一、無形資產定義
關于無形資產的概念，學者們基于不同學科視角而存在差異。基于會計學視角，2006年2月15日，財政部的《企業會計準則第6號―無形資產》對無形資產定義為：無形資產是指企業擁有或控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。湯湘希（1997，2004）認為，無形資產應是不具有實物形態，卻能為企業長期帶來收益的法律或契約所賦予的特殊權利、超收益能力的資本化價值以及有關特殊經濟資源的集合。綜合這些定義的內涵發現，這些描述均從不同側面反映了無形資產的非實體性、可辯認性、非貨幣性資產特征。
二、無形資產價值
價值是一個關系范疇，它表明主客體之間一個特定關系。價值是主體與客體之間在相互聯系、相互適應、相互依存、相互作用、相互影響的互動關系中所產生的效應，既包括客體對主體的效應，也包括主體對客體的效應。無形資產價值理論是確定其價格的理論基礎。從經濟學視角，出現了勞動價值論、效用價值論、均衡價值論等不同理論觀點；而基于財務學視角，現代現財務理論認為，無形資產的價值是其內在價值，其價值可以定義為無形資產所產生的未來現金流量的折現值；基于會計學視角而言，從確認與計量角度來說，價值的本質是成本，具體表現為取得資產的資源耗費。具體可分為賬面價值、公允價值。企業的賬面價值是一個以歷史成本為基礎的會計概念，它的一個基本假設是：一個企業的價值是企業所有投資者（包括債權人和股東）對企業凈資產的要求權的價值總和。歷史成本，就是取得或制造某項財產物資時所實際支付的現金或其它等價物。公允價值，是指市場參與者在計量日發生的有序交易中，出售一項資產所能收到或者轉移一項負債所需支付的價格；財務學中的價值與會計學中的公允價值存在一定的交集。財務學中的價值大多數情況下是采用會計學中的公允價值確定方法來進行計量。本文中的無形資產價值采用的是會計學中的公允價值內涵。會計學中公允價值的計量方法一般有三種，即成本法、市場法、收益法。收益法確定無形資產的公允價值的內涵與財務學的價值內涵一致。
三、無形資產價值實現
無形資產的價值實現是指經濟主體通過無形資產的開發、培育和利用，將企業無形資產的獲取超額利潤的潛力轉化為超額利潤以實現企業價值最大化的過程。無形資產價值實現方式因無形資產類別而異。無形資產主要分為知識產權類無形資產、用益物權類無形資產、不可確認無形資產（人力資產、市場資產和組織資產）。
（一）知識產權類無形資產價值實現方式
知識產權是以知識形態存在的獨占性經濟資源。知識產權作為企業的戰略資源，通過維護企業技術的領先性，保證品牌的獨特性，以提升企業的核心競爭力。該類資產主要由知識、技術、信息等無形資產所構成，其權利形態包括著作權、商標權、專利權等。知識產權是法定無形資產的基礎。知識產權轉化為無形資產，一般應經過應用化、商品化、資產化。進入知識經濟時代以來，許多跨國公司已經跨越了以往主要依靠物質資源消耗的發展階段，通過技術與品牌所依附的知識產權去維護和擴展自己的競爭優勢。通過知識產權構筑合法“貿易壁壘”、“反假冒壁壘”。通過技術轉讓延長知識產權實際收益期限。一般而言，跨國公司往往通過輸出產品、出售專利、與政府合作和在外國投資對外輸出技術，技術轉移是跨國公司全球經營戰略的需要；同時，知識產權只有在技術轉移的過程中才能獲得最大效益。因此，跨國公司往往利用地區經濟的差異性，通過跨國、跨地區技術轉移來賺取其知識產權最大可能的利潤。
（二）不可確認無形資產價值實現方式
不可確認無形資產主要包括人力資產、市場資產和組織資產。在生產階段，通過人力資產、良好的制度安排，先進的管理理念和管理方法得以應用，這一定程度是組織資產的價值實現，組織資產表現為企業的流程、結構、信息系統交互作用形成的組織體系的生產效率和創新能力，生產效率代表了組織的轉化能力，創新學習能力代表了組織建立新的機制和結構、轉變生產方式的潛力。科學的制造工藝和制造流程、快速的信息網絡、高效的組織結構、專業化的技術員工形成了現代化的生產制造，生產效率的增進、產品質量的提高、工藝設計的改良、產品成本的降低、新產品新技術的開發；在銷售環節，主要體現的是市場資產的價值實現，商品是企業各項資產綜合效應的產物，具有企業品牌的商品體現了質量的優劣、價值的高低、產品的功效，承載了企業的文化、信譽、形象，顧客對商品的認同和購買是企業價值的最終實現。世界知名的品牌是一種質量和信譽的保證。除此之外，與客戶的長期穩定關系以及企業與外部的協同力等無形資產發揮著重要的價值實現作用。這體現在客戶對企業的忠誠度以及社會對產品的滿意度等方面。在服務階段，技術、價格和服務是企業發展的“三駕馬車”，幾乎所有的消費者在購買商品時除了考慮質量和價格因素以外，都會考慮企業提供的售后服務。為消費者提供服務的同時，企業也可以得到更多的信息反饋，了解新產品的性能，掌握消費者的需求，培養潛在的客戶，制定企業的生產營銷計劃，同時可以通過已有客戶進行品牌宣傳，提高產品的知名度。售后服務是企業關系資產的鞏固，是人力、制度、綜合協同力等無形資產價值實現的保障。
四、無形資產減值
我國《企業會計準則第8號-資產減值》規定了資產的可收回金額低于其賬面價值即計提減值準備。無形資產減值是指無形資產的可收回金額低于其賬面價值的金額。可收回金額應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。計提無形資產減值，能夠反映無形資產真實的價值，提高會計信息質量的相關性。我國無形資產主要基于企業自用，相對而言，無形資產交易市場不是很活躍，無形資產有其自身的特殊性，交易規模尚小。故其公允價值的確定存在一定困難。基于此，無形資產可收回金額確定大部分采用的是預計其未來現金流量現值進行確定。因此未來現金流、折現率、使用期限相關因素都對無形資產的價值產生重要影響。而不同類別無形資產的三因素的影響因素也不相同，其敏感程度也不同。
五、無形資產減值因素分析
基于無形資產減值定義，其本質是其真實價值偏離了其賬面價值。而其賬面價值因會計準則計量的規定性，可以理解為是一個確定的數值。因而其減值的實質就是無形資產價值的波動。從會計信息質量的謹慎性原則出發，為了客觀反映無形資產價值波動，企業為無形資產計提減值準備。但是這一準則后，客觀上也為部分企業實施不良動機提供了可能。從現有實際情況分析，企業無形資產減值準備計提的動因多種多樣，其中有主觀因素也有客觀因素。主觀影響因素主要是盈余管理，而企業進行盈余管理的動機又有多種因素，如合理避稅、上市融資、業績評價、債務契約、扭虧、平滑利潤、高層變更、避免虧損、股價要求、監管要求、洗大澡等。從資產減值的跡象看，更重要的是基于經濟因素的動機，主要表現在行業發展、技術進步、國際競爭、政治因素、法制環境、公司治理機制、失業率、經濟增長率等諸多因素。而無形資產更多表現為受技術進步、國際競爭、政治因素、法制因素及經濟增長因素影響程度更大。這些因素在不同時期，對不同企業的影響程度具有顯著差異。而因無形資產的類別不同其影響也存在差異。權利類無形資產受法制因素影響較大。國際競爭、技術進步或技術缺陷對品牌類無形資產影響程度更深。政治因素與經濟增長往往是增加無形資產價值波動的風險。
六、基于減值視角的無形資產管理
為了使無形資產更好的實現其價值，企業在培育、開發、營運、保護無形資產方面加大力度，創造條件使其實現價值。基于無形資產減值因素，企業要基于不同類別的無形資產，面對不同的經濟環境，結合企業自身所處的行業發展周期，制定相應的無形資產管理戰略，更好的實現無形資產的保值和增值。從無形資產的培育或開發來說，充分論證無形資產開發項目的可行性和經濟性。一旦形成無形資產后，一方面要充分利用好無形資產，另一方面，要保護好無形資產，從風險管控方面要做充分的準備。從危機管理來說，也要有相應的各種預案。
特別是經濟全球化日益發展的今天，全球范圍內企業競爭日趨激烈，企業擁有無形資產的質與量，決定了企業綜合競爭力的強弱。品牌、商標、專利、人才、顧客群……都是企業重要的無形資產。這都有利于提高企業核心競爭力。將來企業的競爭首先表現在人才的競爭。目前全球經濟復蘇緩慢，發展中國家經濟體增長乏力，其中有一重要原因是新興經濟體發展動力不足，缺乏支撐發展的人才和關鍵技術。在當前國際背景下，G20杭州峰會上提出了新工業革命和數字經濟，創新發展已經成為全球共識，創新的基石依然是人才和制度。
[參 考 文 獻]
[1]謝志華.資產價值：創造與實現[J].會計之友，2006
關鍵詞：碳排放權；會計確認；交易類型；持有目的
碳排放權在市場進行有償的交易后會為企業帶來利益，國內外學者已廣泛認同將其確認為資產。碳排放權無論是無償獲得或是購買所得，企業對其都有控制權與排他權，碳排放權帶來的經濟利益也會流入企業，因此將其確認為資產是合理的。但是將其確認為何種類別的資產，學術界尚未達成共識。朱玫林與耿澤涵（2011）認為碳排放權不具有實物形態，也不屬于貨幣性資產，同時能夠在市場上單獨出售，應將其確認為無形資產。王艷和李亞培（2011）提出，碳排放權作為一種能在資本市場上流通的稀缺的有價經濟資源，具有自由交易市場，除了現貨交易外，可以進行遠期、期貨、期權等交易，這些都具有與金融工具類似的特征，所以應該按照交易性金融資產進行會計確認。Wambsganss and Sanford（1996）認為，政府無償配給或企業購買的用于生產經營的碳排放權應該歸屬于存貨這類資產。可以看出，目前對碳排放權的資產類別確認主要有無形資產、金融資產、存貨三種看法，但筆者認為將碳排放權無區別地劃分為某一資產類別是不合理的，因將其根據持有目的與交易類型劃分為不同的資產類別。
一、政府無償為企業劃分排放配額用于生產
即使碳排放權的發展趨勢是企業將來需要全部購買自己用于生產的碳排放權，但起步階段還是以免費發放配額為主。我國的碳排放權交易目前還處于起步階段，都是通過政府相關部門將碳排放權配額劃撥給企業。此時，將其確認為存貨是不合理的，不滿足存貨持有出售的目的；也不可以確認為金融資產，無償分配所得的碳排放權的主要用于生產，并不能在市場交易中為企業帶來即期或遠期的貨幣收入，不符合金融資產的主要特征。政府無償劃分的排放配額不具有實物形態，并且具備在市場上單獨出售的可能性，具有可辨認性，是非貨幣性資產，符合朱玫林與耿澤涵（2011）確認為無形資產的觀點。但這個觀點存在很大的缺陷，一是由于碳排放權是政府無償分配的，企業在將其歸類為無形資產時不能確定其價值；二是碳排放權的無償獲得不涉及資產減少和負債的增加，不滿足會計恒等式，確認為無形資產會打破資產、負債、所有者權益間的平衡關系。所以，筆者認為對政府無償分配的碳排放權份額應不確認為某種資產，而是直接在報表附注中對分配所得份額以及使用情況進行披露。
若企業政府免費分配的碳排放權配額尚未用完且剩余，可以在市場上將其出售給排放權配額不足需要購買的企業以盈利。企業的持有目的由用于生產變為用于出售，理論上應改變其確認的資產類別。但由于初次確認時，并沒有劃分資產類別，而是直接在報表附注中披露，當改變持有目的時，不應該重新確認為某類資產，而是依舊在報表附注中披露，但同時要披露政府無償分配的碳排放權配額的使用計劃。
二、企業外購碳排放權用于生產
企業從二級市場購買碳排放權用于生產，企業擁有其所有權，可以自由地使用，而且碳排放權是指企業能夠排放一定限額溫室氣體的無形權利，不具有實物形態并且目的不是用于出售，無法轉換為貨幣資產，因將其確認為無形資產。
若企業外購的排放權尚有剩余，準備在短期內出售，其持有目的發生改變。由于此時碳排放權的持有目的是用于出售，對企業而言是以價值形態存在的，并且可以形成即期或者遠期的貨幣流入，應重新將其確認為金融資產。我國會計準則認為金融資產是企業資產的重要組成部分，在企業劃分交易性金融資產時首要要滿足企業近期內出售的要求。這時碳排放權首先滿足金融資產的要求，又滿易性金融資產的要求，應將其確認為交易性金融資產。
三、企業購買排放權在短期內自用或出售目的不明
企業在預估自身碳排放權配額不足且猜測排放權的價格在日后是上升趨勢時，或單純看好碳排放權的價格前景，會提前購買持有目的不明確的碳排放交易權。目的不明的碳排放權滿足金融資產以價值形態存在，可能形成貨幣流入的定義，又區別于交易性金融資產，可將其劃分為可供出售金融資產。
四、碳排放權貿易公司取得排放權用于出售
目前國內交易市場不夠成熟，交易類型單一，但我們可以大膽揣測一下未來可能出現的交易類型：存在貿易公司，專門從事碳排放權買賣，但持有目的又跟金融資產不同，不以資產增值為目的，而只是出售以賺取差價，此類貿易公司的會計確認問題值得思考。筆者認為此時碳排放權的資產性質其實與存貨更加一致，存貨是持有準備出售或日常耗用的產品，雖然定義上的存貨都具有實物形態，與碳排放權的形態有所差異，但對理論來說不應過于拘泥形式，而要注重性質。碳排放權對于貿易公司來說是有待出售的商品存貨，出售給那些排放權配額不夠的企業。
五、以投資為目的的期貨交易
期貨與現貨完全不同，現貨交易的是交換現實存在的商品，期貨主要不是現貨而是合約，主要以某種大眾產品、金融資產如股票、債券等為標的物，規定某一時間或地點交割符合合約要求的標的物。因此，這個標的物形式多樣，可以是金融工具也可以是某種商品。碳排放權期貨屬于商品期貨中的能源期貨，算是衍生工具。按照新企業會計準則的規定，衍生工具不作為有效套期工具的，一般應按交易性金融資產或金融負債核算。碳排放權期貨屬于能源期貨，在買入時，應確認為金融衍生工具。
六、期權交易
期權又稱選擇權，其不同于期貨，實際上期權交易的是一種權利但不存在義務，買方擁有選擇買入或賣出的權利，但并沒有對應的義務，但只要買方做出選擇，賣方必須無條件履行。最簡單的對期權的理解是看跌期權和看漲期權。買入看漲期權時，由于企業在期權合同日期是買入商品還是直接出售期權目的不明；或買入看跌期權時，可以選擇在到期日按約定價格賣出商品或不賣目的不明，應將其計入為可供出售金融資產。
本文在國內碳排放權交易剛起步階段就對已存在的交易類型進行分析，并對未來可能出現的交易類型充分展望，充分體現了本文的創新之處。當然，本文的研究是純理論的，有不足之處還要結合實踐情況進行改進。目前，關于碳排放權的會計準則還沒有完整落實，只有不斷根據實際情況，不斷發現實踐中的問題，制定針對性的解決方案，才能進一步完善會計準則。
參考文獻：
[1]袁芬.碳排放權的會計確認問題研究[J].時代金融，2015（09）.
[2]周姣.從碳交易機制初衷探討談會計[J].實務探討，2015（10）.
[3]吳一東.中國碳排放權期貨市場研究存在的問題及對策[J].新經濟，2015（09）.
[4]張娟.碳會計國內外研究綜述[J].專家視點，2014（01）.
[5]黃洪偉，肖婕，樊鑫淼，孫銘遙.我國碳排放權交易的會計研究[A].COMMERCIAL ACCPUMTING，2015（17）.
[6]葛菁，張瀟文，楊石寶.我國碳會計研究述評及其啟示[J].經濟研究導刊，2014（17）.
關鍵詞:新會計準則;投資決策;投資風險;影響
企業投資決策是按照以最小的投入取得最大經濟效益的原則，對企業諸方案的篩選。隨著經濟的發展，企業對外投資將呈現出越來越普遍、產權關系越來越復雜的趨勢，因此，加強對外投資的管理，對于提高企業經濟效益，降低經營風險越來越重要。
一、長期股權投資準則對企業投資決策的影響
《企業會計準則第2號——長期股權投資》的實施將對上市公司的長期股權投資的業務核算和相關信息的披露帶來許多重大影響，主要體現在以下幾個方面:
進一步規范了長期股權投資的初始計量。新準則將長期股權投資分為合并形成的和非合并形成兩個方面，而原準則并沒有對此作非常明確的區分與說明，對于合并形成的長期股權投資的初始投資成本的計量與原有的準則又很大的區別。合并形成的長期股權投資又分為同一控制下的企業合并和非同一控制下的企業合并。在同一控制下的企業合并所形成的長期股權投資，應當在合并當日按被合并方所有者權益賬面價值的份額作為初始投資成本，按其差額調整投資企業的資本公積和留存收益;非同一控制下企業合并所形成的長期股權投資，購買方在購買日應按照《企業會計準則第20號——企業合并》確定的合并成本作為長期股權投資的初始投資成本。將對子公司由權益法改為按成本法核算，即意味著在進行初始確認后，即使子公司盈利較多，但只有在分得紅利時才能確認投資收益，這對母公司單獨報表來說，利潤將大為降低，當然，在編制合并報表時，可按權益法予以調整。
在同一控制下的企業合并，由于投資所產生的差額只能調整資本公積和留存收益，不能調整企業的投資收益，這對于那些通過合并形成長期股權投資的上市公司來說，將會減少其調節投資收益，進而調節企業利潤的手段，壓縮其進行盈余管理的空間。
對于非合并所形成的長期股權投資，原準則規定，初始投資成本與被投資單位賬面價值出現差額時，作為股權投資差額列示，并予以逐年攤銷;新準則規定，當初始投資成本大于被投資單位可辨認凈資產公允價值的，不調整初始投資成本，小于該公允價值時，其差額計入當期損益，同時調整投資成本。這樣，當出現長期股權投資小于被投資單位凈資產相應份額時，原規定是計入資本公積，新規定下可將其一次計入當期損益，這將會使公司當期利潤提升。
新企業會計準則有關長期股權投資的新規定，有利于企業對外投資管理制度的建立，維護對外投資資產的安全與完整。規范企業會計行為，保證對外投資資產、收益在會計報表中合理反映與揭示。
二、投資性房地產準則對企業投資決策的影響
原準則規定固定資產及存貨的計量屬性一般均為歷史成本，并計提折舊或攤銷;《企業會計準則第3號——投資性房地產》規定，對于投資性房地產，應以成本模式為基準計量模式，在滿足一定條件下，也可采用公允價值進行計量，采用公允價值計量時，不需計提折舊或攤銷，而是以期末的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益，這條規定在當前房地產市場呈繁榮景象時對公司業績較為有利。
引入公允價值計價將對有條件適用此方法的上市公司業績產生較大影響。由于過去投資性房地產以歷史成本計價，多數賬面價值大大低于其公允價值，采用公允價值模式后，因中國目前房地產持續活躍，房地產價格普遍上升，公允價值將普遍高于賬面價值。且在此方法下，公司不需計提折舊或攤銷，因此，如果采用此方法，公司賬面利潤將大幅上升，資產、所有者權益也將有較大幅度增加，這將促使部分有條件企業的目光轉向房地產投資。在中國房地產市場的大好前景下，進行房地產投資，提升企業業績。
這意味著房地產公司在調節利潤上可以對這兩種模式進行選擇。本輪房地產已經持續景氣了六年多，所以一般情況下，投資性房地產的公允價值都高于成本價。如果采用公允價值計價，擁有投資性房地產的企業當期凈利潤會有較大程度的提高，在沒有相關該項利潤減稅豁免的前提下，一般企業不會選擇該種方式計價，以寶貴的現金流出獲取紙上的富貴。當然，不排除新的會計準則成為某些公司粉飾業績或者達到某種目的(如，達到再融資條件、實行股權激勵)的工具。
但是，也應意識到，公允價值計量模式是把雙刃劍，由于房地產市場的風險較大，在地產價格下跌時，有關上市公司的業績也會大幅下降。
三、無形資產準則對企業投資決策的影響
根據《企業會計準則第6號——無形資產》，企業對于自行研究開發項目的支出分為研究階段支出與開發階段支出，并對其進行不同的會計處理，前者在當期確認為損益，而對于后者則要求資本化確認為無形資產。因此，對企業研究開發支出階段的劃分將直接影響不同會計期間的損益，相對于舊準則中研究開發支出不加區分，全部費用化的規定而言，提升了自行研究開發企業無形資產的價值，進而提高了企業對自行研究開發企業無形資產投資的積極性。
根據新準則，無形資產后續計量主要包括對無形資產的攤銷和對無形資產減值計提。新準則規定，對于確認后的無形資產的成本，首先，要判斷其使用壽命是否有限，對于使用壽命不確定的無形資產不應攤銷;其次，對于使用壽命有限的無形資產將成本在有限的使用壽命內系統攤銷，其攤銷方法由企業根據無形資產有關的經濟利益的預期實現方式進行確定，可采用直線法攤銷也可以采用加速法攤銷;最后，企業應對無形資產進行減值測試，對于減值的無形資產應計提減值準備。上述方法的選擇中，存在著合理的預計和職業判斷，提升了企業對無形資產后續計量不同方法選擇的自主性。
四、債務重組準則對企業投資決策的影響
《企業會計準則第12號——債務重組》的公布對上市公司的影響是全面而深遠的，主要體現在以下兩方面:
1.新會計準則規定，發生債務重組時，作為債務人是資產和負債同時減少，差額部分計入收益或負債減少，凈資產等額增加;作為債權人是一項資產的增加而另一項資產的減少，差額部分屬于重組損失。因此采用新準則以后，發生債務重組將會影響當期損益，也就是說，債務重組利得計入當期損益以后，上市公司可以因此而獲得利潤。此前，2001年開始實施的企業會計制度將債務重組利得計入公司資本公積，不能產生利潤。
2.新會計準則規定了公允價值的使用。由于使用了公允價值，除債轉股形式以外，賬面價值與公允價值的差額計入當期損益的結果就會產生損益并計入當期。
從以上兩點可以看出，上市公司進行債務重組可以帶來利潤，從而提升公司業績，對投資者而言這是非常有好處的。
五、金融工具確認和計量準則對企業投資決策的影響
《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》改變了金融工具的分類原則，不再按期限劃分資產、負債類別，而是采用按金融工具的屬性來把金融工具劃分為四大類金融資產和兩大類的金融負債。這更好地反映了金融工具的實質，比如把金融資產和企業的持有意圖相聯系來進行分類，這使得投資者可以更清楚地看到各類金融資產所隱含的風險，也可以對企業的金融資產投資和管理政策有一個更直觀的認識和更恰當的評價。準則除了對企業在初始確認時對金融資產和金融負債劃分為某一類別做出詳細而明確的規定外，還嚴格限制了不同類別之間的重分類原則。例如，準則第19條規定，企業在初始確認時將某項金融資產或金融負債劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債后，不能重分類為其他金融資產或金融負債，其他類金融資產或金融負債也不能重分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或負債。這種限制可以在一定程度上避免利用不同類別投資的計量方法的差異人為操縱利潤的現象。
同時，準則規定把衍生工具納入表內核算也必將對上市公司產生巨大影響。按照《金融企業會計制度》規定衍生工具不納入表內核算，但是衍生工具又具有很大的風險，一旦出現問題，將給企業帶來極大的風險甚至是致命的打擊。導致巴林銀行、安然公司破產的一個重要的因素都是衍生工具交易的巨額虧損，中航油遭受的重創也是對衍生工具的不恰當運用，但是在中國對衍生工具長期以來并不納入表內核算，只要求在報表附注中進行相關的披露。而很多公司經常會采取選擇性披露的方式來提供信息，對于衍生工具這樣高風險的項目通常都采用避而不談的方式。這就導致了投資者在投資之前很難恰當的評價一個企業的投資風險。準則把衍生工具納入表內核算，并要求嵌入衍生工具與主合同分析，作為獨立的金融工具進行核算，這使得上市公司進行的一些高風險金融投資可以及時地在財務報表中得到反映，使管理層可以更直接的獲取相關信息，為管理層更好地履行其職責提供了條件，同時也使投資者可以更直接的了解上市公司衍生金融工具的情況，及時察覺公司潛在的風險。
參考文獻:
[1]財政部.企業會計準則(2006)[M].北京:經濟科學出版社，2006.
關鍵詞知識經濟無形資產影響
知識經濟是以智能為核心的人力資源的占有及配置，是以科技為主的知識的生產、分配、創新和使用的一種經濟。其特點是：知識和經濟的一體化，即知識的經濟化、產業化和經濟的知識化；知識是最基本的生產要素；無形資產為第一要素，投資方向由有形資產轉向無形資產；形成以高科技產業為標志的產業化經濟。知識經濟是相對于農業經濟﹑工業經濟的一種富有生命力的新經濟形態。其本質體現了知識和技術的無形資產是經濟發展的核心。
1知識經濟對無形資產概念的影響及改進建議
1.1影響
無形資產：是指特定主體所擁有和控制的、不具有獨立實務形態、對生產經營和服務長期發生作用并能帶來經濟效益的一切經濟資源；系無實物形態的，以知識形態存在的長期資產；是指能為企業帶來高于有形資產一般收益率的利潤而沒有實物形態的固定資產；是指無實物形態的、獨占的、可轉讓的、非貨幣性長期資產；是指不具有實務形態，但能為企業帶來效益的法律或契約所賦予的特殊權利及超收益能力的資本化價值和相關經濟資源的集合等等。上述定義對無形資產的描述都不夠準確完整，很難從本質判斷無形資產和其他資產的區別。因為：
1.1.1“無實物形態”并不是無形資產所特有的
事實上，許多有形資產也是無實務形態的，例如應收帳款、預付帳款、應收票據、長期股權投資、債券投資、遞延資產等都不具有被人類感觀所識別的實物形態，但他們都不是無形資產。因此“無形實物形態”并不能作為區別其他資產的條件。
1.1.2以“知識形態存在”不足以涵蓋全部無形資產
因為無形資產不都是以知識形態存在的，如土地使用權、特許經營權、只是政府授予企業的一種特殊權力，無需付出智力勞動。
1.1.3“無形資產是沒有實物形態的固定資產”的提法不科學
因為固定資產除具有長期持有特征外，還具有在使用過程中保持其實物形態不變，其價值相對穩定，且隨著固定資產的使用逐漸轉移到產品中去，報廢時要發生清理費并可回收殘余價值。無形資產顯然不具備固定資產的所有特征。
1.1.4能否為企業帶來超額的收益
這是判斷其是否是無形資產的關鍵，但資產只有被有效使用才能給企業帶來收益，否則即使長期持有也不會給持有者帶來經濟效益，更不用說產生超額收益。
1.1.5能否以貨幣計量
這是現行會計假設之一，但是在無形資產為主的知識經濟時代，有很多的無形資產不僅難以辯認，而且無法度量，且其價值極不穩定，如果還以“能以貨幣度量”來定義無形資產，將會有許多符合無形資產條件的主要經濟資源被排斥在無形資產之外。
1.2改進建議
雖然無形資產目前世界上尚無統一定義，但是隨著時代的進步、科技的發展，無形資產的概念也將沿著無形的固定資產———無形的長期資產———非貨幣性固定資產———非貨幣性資產———非貨幣性經濟資源等這樣的一個軌跡向前發展，不斷拓展。無形資產概念包含“權”、“密”、“名”、“譽”四部分，具有無形性、長期性、非貨幣性、獨占性、超額收益性、不確定性和可轉讓性。所以筆者認為知識經濟時代無形資產應概括為：無形資產是為特定主體所獨家擁有或控制、無實物形態、使用價值確定的、且在有效使用下能為企業帶來不穩定的超額獲利能力的非貨幣性經濟資源。它說明了無形資產具有以下特征：
1.2.1壟斷性
即任何無形資產都屬于特定的主體，為特定主體所擁有或控制，這個特定主體可以是個人、企業、地區、國家或區域經濟集團等。
1.2.2無形性
即從外觀上看，無形資產沒有獨立的實物形態，在生產經營中發揮的作用也是無形的，人類無法通過感觀識別它，只能從觀念上感覺它。
1.2.3使用價值確定性
即任何無形資產都有特定的使用方向和使用價值，只要對其有效使用就能為企業帶來收益。
1.2.4價值不穩定性
即無形資產的經濟價值極易發生變化，因而為無形資產帶來的超額獲利能力也是極其不穩定的。
1.2.5非貨幣性
即無形資產只包括除了貨幣資金、應收帳款、預付帳款、應收票據、長期股權投資、債券投資、遞延資產等以外的無實物形態的資產。
2知識經濟下無形資產的成本特征
2.1特征
無形資產計量在理論上應該包括其開發研究、取得和持有期間的全部物況勞動和活勞動的費用支出，但在實際計量操作過程中形成了與有形資產不同的幾個特征：無形資產成本的弱配比性；無形資產成本的缺項性；無形資產成本的象征性。
2.2改進建議
更新無形資產的計量基礎。我國現行會計制度規定，無形資產計量按依法取得時發生的注冊費、律師費等費用作為無形資產的實際成本。這即不能反映無形資產的實際成本，又不能反映無形資產的公允價值，與無形資產在開發過程中所耗資金相比，實在是微不足道，因此無形資產計量基礎有待改進。
3知識經濟對無形資產確認條件的影響及改進建議
3.1影響
我國會計準則規定無形資產應滿足以下兩個條件企業才能加以確認：一是該資產產生的經濟效益很可能流入企業；二是資產的成本能夠可靠的計量。企業自創商譽不能確認并計量其無形資產價值。國際會計準則委員會的“無形資產原則公告”（草案）認為，只有滿足與該資產項目相聯系的未來經濟利益可能流入企業且已被證實有充足的資源，并能夠可靠地計量該資產項目的成本。我國會計準則的規定與之相近。筆者認為據此確定只有外購或接受投資取得商譽等無形資產才可以被確認為無形資產，而自創專利商譽等無形資產的開發研究成本不予確認不妥當,在知識經濟下自創商譽等無形資產的開發研究成本也應確認。因為隨著科學技術的發展，新的無形資產層出不窮，如ISO9000質量體系認證、環境管理體系認證、綠色食品標志使用權等等，具體可分為以下幾類：市場型資產；智力成果型資產；應用型資產；方法型資產；基礎型資產；商譽；其他無形資產。這些無形資產價值十分巨大，現有會計準則和制度對它們的確認卻缺乏規定，因而不能納入會計核算范圍。
3.2改進建議
完善會計準則真實反映無形資產實質，拓展無形資產的確認范圍。我國無形資產主要包括專利權、商標權、土地使用權、非專利技術、著作權、商譽等。《國際會計準則》規定的無形資產包括計算機軟件、專利版權、電影、客戶名單、抵押服務權、捕撈許可證、進口配額、特許權、客戶和供應商關系、客戶的信賴、市場份額、和銷售權等，其范圍明顯比我國大。我國傳統會計中無形資產只有7至8項，而經濟學中涉及的無形資產卻有近30項。美國評估公司所涉及的無形資產有20多項。無形資產確認范圍過于狹小，使大量的無形資產被排斥在會計核算之外。根據對會計信息質量的要求，如不確認新涌現出來的無形資產必然在一定程度上偏離權責發生制要求，像商譽等作為反映企業具有較高盈利能力的信息，如不及時提供則不能滿足經營者正確報告受托責任的要求，也不能滿足與企業有利害關系的各方決策的需要。只有更廣泛更客觀更準確地確認并計量無形資產，才能滿足企業的發展需要，才有利于企業投資者、債權人、企業及政府管理部門等的科學決策。所以我國會計制度應該擴大無形資產的確認范圍。
4知識經濟對無形資產信息披露的要求、影響及改進建議
在知識經濟下無形資產信息應通過資產負債表、損益表以及各種有關的附表及附注等形式披露。
4.1無形資產信息在資產負債表中披露現行的資產負債表，在資產方設置“無形資產”項目，以價值形式反映企業無形資產的總存量。但這只是反映其凈值，從中看不出企業對無形資產的投資和在成本費用中所占的份額，不能滿足企業管理及外界有關部門、人士對無形資產信息的要求，所以可以通過增設“無形資產攤銷”科目并改革現行資產負債表有關無形資產的編制方法來實現。比如以上三種價值分別在報表中列示且其關系如下：無形資產凈值=無形資產原始價值-無形資產累計攤銷。
4.2無形資產信息在損益表中披露
目前通過損益表來反映無形資產新創造的效益只是間接的，不能從我國目前流行的多步式損益表中直接取得無形資產損益情況。比如對無形資產轉讓損益只能通過將其轉讓收入、支出分別匯集到其他業務收入、其他業務支出科目,通過損益表的其他業務利潤項目來反映；對于某些無形資產如專有技術等，因知識經濟的高新尖技術急劇變化革新而提前報廢沖銷其凈值時，同時增加營業外支出，通過損益表中營業外支出項目反映；對應分攤的無形資產攤銷額，通過損益表中的管理費用項目反映等等。這種間接反映無形資產損益情況的做法，顯然不適應知識經濟時代對無形資產經營管理的要求。所以應改革現有損益表，使之能直接反映無形資產損益的情況，或通過設計無形資產收益計算表來進行直接披露。
4.3無形資產信息在有關附表中披露
為了詳盡反映無形資產增減變化情況，可以設計編制“無形資產增減明細表”，主要項目應為按類別反映無形資產及其增減變化動態，即年初余額、本年增加額、本年減少額、年末余額等，也可以編制“無形資產收益計算表”、“開發研究成本明細表”等等，作為正式報表的附表，與報表同時報送。
關鍵詞：自創無形資產；靜態計量方法；動態計量方法
中圖分類號：F23
文獻標識碼：A
doi：10.19311/ki.1672-3198.2016.09.044
1 引言
無形資產按獲得的方式不同可以分為自創無形資產和購入無形資產。所謂自創無形資產是指經濟實體運用經濟資源，通過研發活動獲得的供經濟實體長期使用，能帶來經濟價值，又無實物形態的可辨認性經濟資源。包括專利權、非專利技術、商標權等。
自創無形資產與其他類別無形資產的區別主要在于形成方式不同。由于是在經濟活動中通過研發活動創造的，不像是購入無形資產，在購買時就會支付一定金額的費用，包括買價、相關稅費等，這就是外購無形資產的入賬價值，同時在自創無形資產形成過程中發生的支出和耗費，由于在研究階段不確定是否能形成無形資產，一般是費用化處理，容易忽略自創無形資產的計量。另一方面自創無形資產中還包含著大量的職業因素，如團隊中各個個體的職業經驗與技術的整合。
自創無形資產的計量目的有兩個：一個是為攤銷；另一個是為處置，尤其是為投資和交易服務。攤銷通過確定入賬價值和減值測試就可以完成相關業務；處置則要考慮無形資產的未來收益，但是無形資產的未來收益則具有很高的不確定性，所以，自創無形資產計量和估值意義就顯現出來。
2 自創無形資產的計量與估值
如何在無形資產的投資和交易過程中科學合理的計量，是關系到經濟實體資產能否正常交易的關鍵問題，筆者認為可以分為不考慮時間價值的靜態計量方法和考慮時間價值的動態的計量方法，其中靜態計量方法有價值盈率法、系統分析法、橫向對比和縱向對比法；動態計量的方法有動態趨勢效益分析、增量投資收益法。
2.1 靜態計量方法
2.1.1 價值盈率法
價值盈率法就是借鑒市盈率法對股票價值的計算，即股票價值等于市盈率乘以每股收益來計算自創無形資產的價值，在這里，無形資產的有效使用期相當市盈率，每年增加的收益相當于股票的每股收益。
例1：企業有一項實用新型專利技術，有效期為10年，法律規定還有4年的專利保護期。使用此專利可以給相關企業每年帶來33萬元的增加收益。則此項專利技術的價值應按下式計算：
評估價值=有效使用×期增加收益=4×33=132（萬元）
2.1.2 系統分析法
利用系統分析法對自創無形資產進行計量和估值，就是將自創無形資產默認為一個系統，通過分析該系統形成的動因，涉及技術領域、管理要素、人力資源代表的作用程度，在把握了足夠數據，對無形資產與有形資產的關聯情況做出判斷后，對該項無形資產進行正確的計量。舉例說明見例1。
例2：某電廠有一項點火技術，其形成的原因是由于研發技術人員的相互協作，而形成的技術訣竅，估計將給企業每年帶來225萬元的節能增加收益，同時該技術普遍適用于各類液體燃料鍋爐，相同規模情況下每年的增加收益大體相當。預計企業的受益期為7年。則該項無形資產進行投資或轉讓的話，則按下式計算。
評估價值=收益金額×使用期限=225×7=1575（萬元）
2.1.3 橫向對比和縱向對比法
橫向對比法就是該項無形資產在同類行業，不同企業產生不同的增加效益；縱向對比法就是該項無形資產在同一企業，不同時期產生的不同增加效益，在計量一項無形資產時通常將兩種方法結合起來，并分配相應的權重，用加權平均法計算無形資產價值。
例3：企業擁有一個知名商標，可在同行業中使用，帶來的增加收益是產值的10%―22%，現有某個企業每年產值為2.5億元人民幣（行業中屬中等規模），如能獲得知名商標的使用權，將為企業帶來2150萬元的增加收益，在此基礎上以后每年還將增加375萬元的收益。估計商標持有企業可以允許其使用的年限為6年。假設橫向因素占比重為40%、縱向因素占比重為60%，如何評估該項知名商標在接受企業的價值。
第一步用橫向對比法，我們按增加收益的平均值計算，增加收益占產值的比重是16%，2.5億元的產值帶來的增加收益=2.5億元×16%=4000萬元。
第二步用縱向對比法，應用知名商標以后，可以增加2150萬元的收益，并且以后每年還將增加375萬元的收益，商標的使用期為6年，那么在6年中每年給企業帶來的平均收益=2150+（375+2250）÷2=3462.5萬元
由于橫向因素占40%、縱向因素占60%，則無形資產在接受企業的價值如下：
評估價值=（4000×40%+3462.5×60%）×6=22065萬元
2.2 動態計量法
2.2.1 動態趨勢效益分析法
趨勢分析法就是將無形資產給轉讓企業帶來的凈收益進行貼現并加總來求無形資產的價值。要求對轉讓企業預計的凈收益預測準確，否則計量的準確度就會受到影響。
例4：某制鎖企業有一項專利技術，使用期還有5年，現準備轉讓給另一家制鎖企業，增加收益情況如表1，目前市場貼現率為8%，計算該項制鎖技術在接受企業的價值。
2.2.2 增量投資收益率法
利用增量投資收益率法計算自創無形資產的原理就是通過比較投資無形資產和不投資無形資產投資項目之間凈收益的比較，來倒推出該無形資產的價值。
例5：企業有一項生產工藝上專有技術，預計收益期為15年，現準備作為投資與另一家企業甲公司聯營，甲公司接受該項專有技術凈收益情況如表2，不接受該項專有技術凈收益情況如表3，兩者之間的差異如表4，資金成本率為8%，其中表3的X為專有技術的投資價值。試計算該項專有技術的投資價值。
分析：利用差量凈現值的原理來進行相關計算，具體來說就是對比有無項目投資和收益差額進行貼現計算，用差額凈現值為零這個條件，通過倒算，就可以計算出無形資產的投資價值。5000萬元為企業的原有資產，X為無形資產的投資價值，表2的300萬元和表3的400萬元為有形資產的期末余值。表4是接受無形資產投資與保持現有規模的差異情況分析，公式為表3投資與凈收益情況減去表2投資與凈收益情況。
則此項專有技術值得企業用6629.36萬元來對此項專有技術進行聯營交易。
3 自創無形資產計量與估值的研究展望
無形資產評估的方法會隨著資產評估技術方法的發展和情境狀況的不同而日漸多樣，其準確性也會隨之提高。當然，計量與估值只是提供了一個參考，具體的作價還需要雙方通過協商，依據所處的具體環境來確定。還有一點需要特別指出的是，現在公允價值計量思想在會計學界根基日深，但是也存在一個問題，就是在經濟存在泡沫的情況下，公允價值也就包含著泡沫的成分，而無形資產的泡沫成分可能更大，這一點對無形資產計量與估值的準確性尤其重要。
參考文獻
知識經濟是以知識為基礎的經濟,知識經濟環境下,知識成為第一生產力,企業中無形資產成為第一要素,無形資產在企業中顯得無比重要。在西方發達國家,無形資產所占比重已從20世紀初的5％～20％增加到目前的70％～90％,一些高科技企業無形資產占資產額的比重甚至超過了90％,在我國,無形資產在企業資產中所占比例大大增加,一些企業大有逐漸超過有形資產的趨勢,未來社會是知識經濟的社會,因此,研討知識經濟環境下無形資產的核算十分必要。
一、無形資產確認的創新
知識經濟環境下,無形資產已逐步成為企業資產的主體,未確認的無形資產占資產的比例也越來越大。經濟學中涉及的無形資產多達29項,美國評估公司所涉及的無形資產有23項,而我國實務中運用單項評估和整體評估的無形資產只有12項,列入財務會計確認范圍的只有專利權、商標權、土地使用權、著作權、特許權、非專利權和商譽權等7項,多數無形資產在財務會計中得不到反映,現行會計體系確認無形資產的范圍明顯過窄。
在知識經濟環境下,企業依靠知識資本的營運與管理實現目標利潤。運用知識資本的范圍大體可概括為以下四類:與市場相關聯的無形資產,主要包括公司品牌、服務品牌、長期客戶、業務伙伴、特許經營權協定、專利使用權協定等;與知識相關聯的無形資產,主要包括商業秘密、技術秘密、專利技術、著作權、商標權、ISO質量認證權等;人力優勢的無形資產,主要包括員工教育狀況、業務能力、心理素質、相關知識等;組織管理優勢的無形資產,主要包括企業文化、企業管理哲學和管理方法、網絡工程系統、融資關系等。知識經濟環境下,無形資產事關企業的存亡興衰,企業之間的競爭主要是無形資產的競爭,因此,必須擴大無形資產的確認范圍,從而保證會計信息的相關性和可靠性。
二、無形資產計量的創新
(一)無形資產的計量屬性
現行會計對無形資產的計量是以歷史成本為依據的,沒有考慮其公允價值,由于歷史成本具有可驗證的特性,從而確保了無形資產計量的可靠性,但用歷史成本計量大大降低了會計信息的相關性,一些無形資產的成本與產出相差極大,導致用歷史成本反映的無形資產價值與其公允價值相差極大。因此,在不斷完善現有歷史成本計量基礎的前提下,結合使用公允價值對無形資產進行計量是必然選擇。可采用會計報表附注的方式對無形資產的公允價值進行披露。
(二)研究與開發費用的計量
目前,對自創無形資產研究與開發費用的處理不外乎兩種方法,一是對其費用化,二是將其資本化。美國《財務會計準則公告第2號——研究與開發費會計》指出,為研究與開發而發生的所有支出均應列為費用應予費用化。《國際會計準則第38號——無形資產》對自行研究開發的無形資產的計量確認分為二個階段即研究階段和開發階段,在研究階段的支出直接確認為當前費用,而開發活動發生的支出,在滿足一定條件下可以確認為無形資產,否則確認為費用。我國對于研究與開發費用的處理,是采用費用化即在發生時確認為當期費用的方法。
將研究與開發費用全部費用化是基于謹慎性原則,其不足之處在于:其一,將研究與開發費用全部作為期間費用計入當期損益,沒有對自主開發無形資產的價值形成過程進行系統的核算,使企業自主研究開發的無形資產的價值僅包括申請、注冊階段的費用,而作為無形資產價值構成主要部分的研究開發費用卻被摒棄在外,結果這部分無形資產的賬面價值嚴重低于實際價值。這樣生成的會計信息必然會誤導信息使用者,使之無法了解企業無形資產的真實情況,無法對企業的經營實力作出正確的判斷。其二,企業外購的無形資產要按照有關規定在收益期限內予以分攤,而企業自主研究開發的無形資產的研究開發費用卻全部費用化,計入當期損益。這顯然不符合一致性原則及權責發生制原則,其結果會導致會計信息在一定程度上失去可比性,不利于會計信息使用者作出正確決策。其三,不利于企業進行研究開發、科技創新、增加競爭能力。由于我國對企業的考核體系尚不完善,仍以利潤為主要考核指標,且企業管理者存在嚴重的短期行為,開發與研究費用全部費用化的處理方法,會造成企業研究開發投入越多,利潤會越低,從而大大挫傷企業的積極性,阻礙科技進步。其四,缺少企業有關投入科研的信息資料。
而知識經濟時代,產品更新、技術更新越來越快,研究與開發活動成為企業生存和發展的生命線,企業投入到研究與開發方面的支出占企業總支出的比重越來越大。針對知識經濟環境下研究與開發費用數額大、研發周期短、研發成功后利潤高等特點,如果仍將研究與開發費用全部費用化處理,顯然過于謹慎了。因此,可以考慮將自創無形資產的研究與開發費用,先作長期資產處理,待研究開發成功時,再予以資本化;若研究開發失敗,再予以費用化。因此,應增設“研究開發費用”賬戶,該賬戶屬于長期資產類賬戶,用以核算企業發生的研究開發費用。其借方登記開發新產品、改進工藝、提高質量等方面支付的原材料費用,研究開發使用資產的折舊和攤銷費用,研究開發過程中人員的工資和為研究開發而發生的間接費用,以及開發成功依法取得時發生的注冊費、聘請律師費及其相關支出。如研究開發成功并投入生產,符合資本化條件,則將“研究開發費用”賬戶借方歸集的實際支出數,結轉到“無形資產”賬戶,借記“無形資產”賬戶,貸記“研究開發費用”賬戶;如宣告失敗,則分期攤入各期費用。這樣。一是自創無形資產開發成功后賬面上的成本能夠反映開發過程中實際發生的全部支出;二是可以解決研究開發費用全部費用化造成利潤減少、經營者為確保利潤而放棄研究開發的問題,三是會計核算能夠直接反映企業在科技創新上投入的程度。
三、無形資產攤銷的創新
(一)無形資產的攤銷方法
現行財務制度對無形資產按直線法進行攤銷,由于知識經濟環境下無形資產的內容極大的豐富,對所有無形資產實施單一的攤銷方法顯然不夠,應按不同無形資產的特性采用不同的方法。
1.對于政策性無形資產,可以采用直接法進行分攤。
2.對于有限壽命的無形資產,如專利權等,其攤銷方法除直線法外,還應該允許使用加速攤銷法。知識經濟時代,科學發展迅速,技術更新加快,賬面上的無形資產,往往在法定保護期限屆滿之前便喪失了經濟價值,為鼓勵企業技術創新,應該允許使用加速攤銷法。另外,從無形資產創造的經濟效益來講,一般早期效益高,應分攤較多的費用,到后期則情況相反。采用加速攤銷法更符合收入與費用配比的原則。
3.對于無壽命的無形資產,如商譽則不應當攤銷。對商譽進行攤銷,會導致一些經營情況好的企業,其商譽的實際價值越來越高,而商譽的賬面價值越來越低,使會計揭示的信息與實際不符。因此,對于這類無形資產不應攤銷,而應采用定期評估的方法,定期調整其賬面價值,其評估可以由資產評估公司、會計師事務所、審計師事務所來完成。當然,其資格應經過嚴格的程序來確認,促使這些機構擁有高水平的技術隊伍,并開展公開競爭。
(二)無形資產攤銷的核算
現行會計對無形資產價值攤銷直接沖減“無形資產”賬戶,說明了現行會計對無形資產價值信息的輕視。應增設“無形資產攤銷”賬戶,以充分反映無形資產的原值和攤余價值。無形資產攤銷時,貸記“無形資產攤銷”賬戶。
現行會計進行無形資產攤銷時一律記入“管理費用”賬戶,知識經濟環境下,由于無形資產內容的極大豐富,為了符合配比原則,應視各類無形資產不同的成本補償渠道,列入不同的賬戶。例如:專利權和非專利技術有助于產品實體的形成,其分攤價值可計入“制造費用”賬戶;商標權和ISO質量認證權是在產品銷售過程中逐漸形成的,并與廣告宣傳費投入有關,分攤時可計入“營業費用”賬戶;著作權、人力資源、土地使用權等與產品實體的形成和銷售無直接關系,其受益遍及企業的整個管理范圍,因而其分攤價值應計入“管理費用”賬戶;計算機軟件的攤銷,應按其用途及受益環節分別記入“制造費用”或“管理費用”賬戶。
四、無形資產披露的創新
無形資產信息的披露應該充分、公開、真實與科學,真實的反映無形資產的原始價值、攤銷價值和凈值三種價值的增減變化形態以及新創造價值的情況。無形資產信息應通過正表以及各種有關的附表及附注等形式披露。
(一)無形資產信息在有關正表中的披露
現行的資產負債表,應在資產方下設置“無形資產”、“無形資產攤銷”、“無形資產凈值”、“無形資產減值準備”、“無形資產凈額”項目,以充分反映無形資產的原始價值、累計攤銷價值、凈值、減值準備的計提數和凈額。同時,在“無形資產凈額”項目下增設“研究開發費用”項目,以反映企業在某一會計期間所發生的研究與開發費用,體現企業開發新產品、新材料、新工藝上的投入程度。
(二)無形資產信息在有關附表中的披露
為了詳盡反映無形資產增減變化情況,可以設計編制“無形資產增減明細表”,主要項目應為按類別反映企業所擁有的無形資產;按項目反映全部無形資產的增減變化動態,即年初余額、本年增加額、本年減少額、年末余額等。
企業根據內部管理與外部需要,可以考慮編制“無形資產收益計算表”、“研究與開發費用明細表”等,作為正式報表的附表,與報表同時報送。
(三)無形資產信息在會計報表附注中的披露
雖然通過正表及附表已經基本上詳細地反映了企業無形資產的各類信息,但正表及附表只能提供無形資產的定量信息,不少有關無形資產定性及其他信息無法得到詳盡反映,并且,在知識經濟環境下,無形資產數量繁多,交易頻繁,相關業務千差萬別,變化無常,因此,應在報表附注中充分披露無形資產的定性信息及其他會計報表正表及附表無法反映的相關信息如無形資產的公允價值等。
參考文獻:
[1]范娟娟,梁斌.世界各國無形資產會計準則比較及對我國會計準則制定的啟示[J].經濟~i,2004:(9).
[2]王照榮.對無形資產核算的幾點看法[J].中國農墾經濟,2004:(10).
[3]謝新安.論知識經濟環境下的會計創新[J].北京工商大學學報,2003:(2).
關鍵詞：軟件企業；會計核算；成本核算；收入費用
1前言
軟件產業是當今世界上增長最快的朝陽產業，并將成為21世紀推動世界經濟長和社會發展的重要動力。軟件類企業上述生產經營中的特點已直接影響到該類企業在成本、利潤、稅務中的賬務處理方式。在現實當中，軟件企業的會計核算存在著這樣或那樣的問題，導致軟件企業財務核算概念模糊，既不利于軟件企業的管理，又使得軟件企業管理者、會計相關部門、稅法相關部門難以形成有統一標準處理問題。因此，不斷完善軟件企業會計管理規范、法律法規具有理論意義和應用意義。
2軟件企業會計核算中存在的問題分析
2.1無形資產核算的問題
軟件開發作為軟件企業的主要業務，與軟件開發相關的機器設備及無形資產自然是軟件企業的重要資產，因此軟件企業中對無形資產的計量、確認、核算以及披露等會計核算問題應得到相應的重視。
（1）無形資產減值的可操作性差
根據我國會計準則的規定，所謂的資產減值是資產賬面的價值超過其可收回金額的善。其中可收回金額是關鍵所在，由于其不確定性，導致計量難度很大。另外，對于無形資產的計提判斷、確認計提等方面，軟件企業往往靠企業內部會計人員的主觀性判斷，缺乏客觀有力的證據。特別是對于無形資產未來可收回金額的預計較為困難，大幅減少軟件企業非法操作存在的可能性。
（2）無形資產的披露不符實際
無論是我國會計準則關于披露無形資產整體處理的要求，還是對無形資產的整體處理的方法，都是比較簡單，一般只要求按無形資產類別來披露其攤銷年限，期初和期末金額，變動情況和其原因，以及無形資產的減值。由此軟件企業的無形資產相關會計信息內容往往是片面的，使會計信息使用者常常沒有得到充足的信息，保證不了相關性，會計信息質量往往是不高的。
2.2收入確認的問題
（1）系統集成業務中的價格轉移問題
對于大多數軟件企業，尤其是以系統集成為主營業務的軟件企業來說，基本上都存在著捆綁銷售行為，這種銷售行為不僅僅在同一個合同中得以體現，也有可能在同一期間（或比較接近的期間）同時發生的多筆銷售合同中體現。在目前的中國軟件業的實務中，有些企業將整個捆綁銷售業務按完工百分比法確認收入，有些企業則將軟件產品、安裝服務和維護部分作為一個軟件整體按完工百分比來確認收入，硬件部分則以交付來確認收入，也有企業把所有的收入都放在整個系統集成項目完成后來確認收入，總體上國內目前沒有一個比較統一的規則，這也就給了一些企業留下收入確認“數字游戲”的空間，一些企業可以通過在軟硬件銷售業務中隨意定價來達到操縱利潤的目的。
（2）定制軟件收入確認的問題
從實際情況看，對于定制軟件，有些企業簽訂的是提供技術服務合同，有些簽訂的是商品買賣合同，非常混亂。且大多數企業在財務報告中均未明確說明“定制軟件”是歸入商品銷售，還是技術服務或提供勞務，往往只是簡單照搬會計準則。由于銷售商品通常在符合條件的情況下一次確認收入，而提供勞務則可以按完工百分比法按進度確認收入，會計上對定制軟件這類特殊收入若不加以特別規定，就給企業調節銷售收入及利潤提供了機會。當利潤過多時，對年末未完工的定制軟件視作商品銷售，期末暫不確認收入；反之，就將定制軟件視作提供勞務，按完工百分比法確認收入。
3對軟件公司會計核算的幾點建議
2.1無形資產
（1）評估無形資產的專業化
軟件產品不同于無形資產，評估其價值是需要相關的軟件專業知識和對軟件市場情況的了解，因此企業應配備足夠的專業資產評估師。由于軟件市場信息萬變，軟件企業可以根據具體情況進行定期或不定期（每年至少一次）重新評估無形資產。在重新評估無形資產的價值的計量標準應當是無形資產未來帶來的現金量的流入的現值。如果重新評估的無形資產的價值大于無形資產的賬面價值，應該調增無形資產的賬面價值，相反，如果重新評估的無形資產的價值小于無形資產的賬面價值，應該調減無形資產賬面價值。另外，鑒于謹慎性原則，無形資產調增的金額不能夠超過已計提的減值準備的賬面價值。
（2）無形資產披露的充分性
更加詳細的披露無形資產的情況，同時提高披露的頻率。第一，披露內容。披露通常而言，企業都把無形資產在資產負責表中的資產類別中列示。除此之外，一方面，設置“累計攤銷”核算其攤銷情況，另一方面會在附注中列示無形資產的來源、增值/減值情況。建議在這基礎上，應該再另設單獨附表，用于反映對企業未來現金流入有較大影響但是不能準確用貨幣計量的無形資產的情況。比如，企業的形象、良好的組織關系。第二，披露頻率。軟件企業可以縮短無形資產的報告時間間隔，根據市場無形資產的更新情況和價值的變動情況，結合企業無形資產的情況，及時地準確地反映無形資產的會計信息，供軟件企業管理者以及利益相關者做出決策，降低會計信息使用者的決策風險。
2.2收入類
（1）依據軟件產品的性質不同而采用不同的確認方法
就完全產品化的軟件而言，鑒于其具有通用化的特點，在流通環節中價格較為明確，因此可以根據協議價格或者標準合同上的價格確認銷售收入。對于這類型產品的生產性企業都可以按照這種確認原則進行確認收入。另外，對于客戶化的產品，由于每一個產品的客戶要求不同、成本投入不同、完成期限不同，因而可以采取完工百分比法作為會計處理的基礎，確認收入。同時，如果軟件產品使用前涉及到調試問題，根據收入確認原則，還應該在根據實際情況，在很有可能為企業帶來經濟利益的流入的情況下才確認收入。
（2）依據不同的銷售方法而采用不同的確認方法
如果產品是單獨銷售的，可以根據會計準則中規定的關于銷售商品以及提供勞務的處理辦法進行收入確認。如果產品是非單獨銷售的，與其他多種要素捆綁在一起銷售的，可以考慮各種因素中影響收入確認的因素，分析其是否已經交貨，是否存在退回的情況，如果退回是否影響到收入的確認，對收入的影響比率是多少，是否涉及到影響整個交易的正常運行等等，依據謹慎性原則，確認收入。
2.3成本類
（1）完善成本分配方法
當前的軟件企業的產品成本和項目成本的分配方法都存在著嚴重的缺陷，以致于對產品成本和項目成本的核算信息通常存在著失真、不準確的情況，導致不能有效的反映軟件企業的真實的盈利情況，造成企業管理者和利益相關者的決策有所偏差。軟件企業可以通過引入作業成本法，對軟件產品的成本和項目的成本進行核算，以完善軟件企業成本分配方法。作業成本法，又稱為ABC法，將成本核算管理中的基礎定位為每個作業，成本核算中的最小單元是每個作業。根據每個作業中所消耗的資源，以及每個產品中所消耗的作業，對產品成本和項目成本進行分配和歸集，實現在每個層次上都能夠較為準確的確認產品的成本和項目的成本。對于社會中的每一個組織而言，一旦發生資源的消耗，就應該根據該消耗的形成以及歸處，歸集該部分的消耗，確認軟件產品的成本，以助于軟件企業管理層清楚每個作業的效率和效果，控制作業，控制成本，提高資源的利用效率。對于那些無效的消耗以及對企業效益沒有增值效果的作業進行清除，減少資源浪費，降低產品成本，提高軟件企業的經濟效益。綜上所述，應該引入作業成本法以完善軟件企業的產品成本和項目成本的合理分配和核算。
4結論
隨著經濟的高速發展，各企業間對軟件的要求也愈來愈高，導致軟件公司行業間的競爭壓力也愈來愈大，這樣就要求各軟件公司應在財務核算功能基礎上，科學、合理運用現代管理會計知識，客觀、合理分析判斷企業在企業價值及未來的可持續發展能力，為領導、管理者提供切實可行的建議與決策依據，加強企業在市場競爭中地位。因此，中國必須要有一套既符合國際標準而又能在會計實務中具有可操作性的會計準則和會計制度，使整個中國的軟件產業不僅從技術上、產業管理上而有要在財務管理上都能與世界發達國家共同發展，這將是一個漫長但具有深遠意義的過程。（作者單位：黑龍江省佳木斯大學經濟管理學院）
參考文獻
[1] 丁全，淺談軟件企業成本核算問題.現代商業，2010（5）：第85-86頁.
[2] 龍云，軟件企業會計核算的"升級".北方經貿，2009（9）：第104-105頁.
[3] 王蕾，高新技術企業R&D支出會計處理與信息披露研究——北京市某高新技術軟件企業案例分析，2009，西南大學.
[4] 楊世忠，曹梅梅.宏觀環境會計核算體系框架構想.會計研究，2010（8）：9～15.
[5] 張洪，軟件企業會計信息質量的研究—改進會計要素提高相關性，2004，沈陽工業大學.
無形資產是指企業為生產商品或提供勞務而出租給他人或為管理目的而持有的沒有實物形態的非貨幣性長期資產。它們通常為企業擁有的一種法定權、優先權或企業所具有的高于一般水平的獲利能力，如專利權、商標權、著作權、土地使用權、非專利技術、商譽等，都屬于無形資產。隨著知識經濟的發展，無形資產尤其是知識類無形資產在企業總資產中所占比重越來越大。2006年開始實行的新《公司法》規定：“全體股東的貨幣出資金額不得低于有限責任公司注冊資本的30%.”這表明，無形資產出資比例最高可達70%.無形資產新準則適應了這些形勢的變化，它關于無形資產范圍的界定、賬務處理等方面規定的更加明確，在無形資產攤銷方法的選擇上，不再將無形資產統一使用年限內平均攤銷，而是考慮了企業預期消耗該項無形資產所產生的未來經濟利益的方式。此外，新準則更加關注無形資產產生經濟利益的方式，這使得提供的會計信息更加客觀真實。
1.攤銷期限的比較。2001年的舊會計準則規定：無形資產應當自取得當日起在預計使用年限內分期平均攤銷，計入當期損益。如預計使用年限超過了相關合同規定的收益年限或法律規定的有限年限，該無形資產攤銷期限按如下原則確定：第一，合同規定收益年限但法律沒有規定有效年限的，攤銷年限不應超過合同規定的收益年限；第二，合同沒有規定收益年限但法律規定有效年限的，攤銷年限不應超過法律規定的有效年限；第三，合同規定了收益年限，法律也規定了有效年限的，攤銷年限不應超過收益年限和有效年限兩者之中較短者；第四，如果合同沒有規定收益年限，法律也沒有規定有效年限的，攤銷年限不應超過10年。這遵循了謹慎性原則，但也限制了無形資產的穩定性。這些規定過于籠統，難以適應無形資產日益復雜的現狀。
2006年的新會計準則規定無形資產是指企業擁有或控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。對于不同性質的無形資產的攤銷方法做出了不同的規定：第一，使用壽命有限的無形資產，其應攤銷金額應當在使用壽命內系統合理攤銷。企業攤銷無形資產，應當自無形資產可供使用時起，至不再作為無形資產確認時止。企業選擇的無形資產攤銷方法，應當反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式。無法可靠確定預期實現方式的，應當采用直線法攤銷。第二，使用壽命不確定的無形資產不應攤銷。企業應當在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產的使用壽命進行復核。如果有證據表明無形資產的使用壽命是有限的，應當估計其使用壽命，并按本準則規定處理。
2.攤銷方法的比較。2001年的舊會計準則對無形資產攤銷的規定是直線平均法，按照無形資產的價值在一定期限內平均攤銷，攤銷期為合同與法律規定的最低期限，合同與法律無規定的不超過10年。它對所有的無形資產根據使用時間平均攤銷，沒有考慮不同無形資產的時間價值。
2006年新會計準則借鑒國外對攤銷方法，對采用直線法攤銷也沒有實行“一刀切”，而是提出“應當反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式”，更具可行性。準則通過將無形資產區分為使用壽命有限和使用壽命無限的無形資產劃分，使攤銷的對象更明確。新準則對無法可靠確定預期實現方式的，應當采用直線攤銷法。
二、無形資產不同攤銷方法對企業的影響
企業對不同資產選用不同的攤銷方法。對于商標權和商譽，這類資產具有壟斷性和不可替代性，給企業帶來的收益可能不會隨其使用年限的延長而減少，而會與日俱增，其攤銷應從價值變化的特點來具體分析。對于專利權和專有技術，這類無形資產的科技含量均比較高，但隨著科技進步的不斷發展，其更新換代的速度也比較快，越是近期開發的，其作用越大，效益越明顯；而越是臨近后期的，其失效和被淘汰的危險也越大。因此，這類無形資產宜采用加速攤銷法。
1.直線攤銷法對企業的影響。無形資產舊準則規定：無形資產的成本應自取得當月起在預計使用年限內分期平均攤銷，即無形資產的攤銷采用直線法。直線攤銷方法的優點：便于理解和計算；無形資產的攤銷額每期都是均等的，對當期利潤的影響是相同的。這種攤銷方法的缺點是：沒有考慮收入和成本配比原則，很多無形資產在剛出現時給企業帶來的效益是相對大的，隨著專有性、獨占性的削弱，它為企業帶來的效益相對減少；技術的飛速發展、顧客消費的個性化和經濟全球化使得產品和服務的生命周期越來越短。當無形資產在公司總資產占較小比例（比如原公司法規定的20%），采用攤銷方法的不同對企業的影響是有限的，但如今無形資產在公司總資產可能占到較大比例，從價值角度考慮，隨著時間的推移和技術進步的加快，無形資產中專利和非專利技術的價值貶值風險會日益增大，企業資產結構中無形資產比例越大企業承擔的風險也越大。因此，對無形資產的平均攤銷不利于企業全面揭示無形資產的信息和對無形資產決策、評估、分析和考核，它會加大資產的風險，對企業的生存和發展帶來較大的負面影響。
2.加速攤銷法對企業的影響。無形資產新準則規定：企業選擇無形資產攤銷方法應當反映企業預期消耗該項無形資產所產生的未來經濟利益的方式。如果某項無形資產為企業帶來的經濟利益前期多、后期少，則該項無形資產的攤銷應采用前多后少加速攤銷法；如果某項無形資產為企業帶來的經濟利益前期少，后期多，則該項無形資產的攤銷應采用前少后多加速攤銷法；如果不能確定或很難確定某項無形資產在不同會計期間給企業帶來經濟利益的多少，才采用平均年限攤銷法。很顯然，新準則把直線攤銷法作為一種不得已才使用的方法。而采取加速攤銷法可以使企業較快地收回無形資產的價值，降低企業的無形資產貶值風險。加速攤銷一方面使折舊費用盡快進入成本，分散風險，另一方面又使費用盡快轉化為資產，增強了公司抗風險的能力，因而促進了市場經濟風險機制的形成。加速攤銷可以盡快收回資金，使公司有充足的資金購置或開發新技術、新工藝，加快產品和技術創新，增強公司發展的后勁，對市場經濟的發展起到了促進作用。
從資金的靜態角度來看，采用加速攤銷法在無形資產使用前幾年分攤的攤銷額較多，企業稅金也會較少，加速攤銷使企業推遲交納所得稅，相當于企業獲得的一筆無息貸款，如果再把資金的時間價值算上，直線法其實是喪失了一筆變相的無息貸款。從會計原則的使用看，由于知識產權的專有性，在剛開始幾年為企業創造的收入也高，負擔較多的攤銷也符合收入與支出配比的原則，盡快收回無形資產價值也符合會計的謹慎性原則。我國法律規定，有些知識產權（例如專利）的年費是隨著時間推移逐漸增高的，目的就是通過使用成本的增加，促使知識產權擁有人放棄自己的專有、獨占性，推動全社會的技術進步，這也客觀要求企業盡量在短時期內收回無形資產的成本。
三、無形資產攤銷方式的選擇與對策
無形資產攤銷直接影響著企業的經營成果，進而影響企業抵御風險的能力。為了保證能合理選擇無形資產攤銷方式，企業應從以下方面來考慮對策。
1.合理劃分無形資產的類別。新會計準則將無形資產分為使用壽命有限的無形資產和壽命不確定的無形資產。對壽命有限的無形資產根據實際情況采用不同的攤銷方法。無形資產的內容可以根據價值變化程度分為容易貶值的無形資產、不易貶值的無形資產、可能升值的無形資產。容易貶值的無形資產包括專利權、使用新型權、工業品外觀設計權、集成電路布圖設計權、軟件權、技術和商業秘密等；不易貶值的無形資產包括商標權、名稱權、著作權、域名權、特許權、版權等；可能升值的無形資產主要有土地使用權、商譽等。對于容易貶值的無形資產，一定要根據實際特點采用加速攤銷的方法，保證將風險降低到最小程度；對于不易貶值的無形資產，可以根據實際情況采用直線攤銷法，保證攤銷的合理性；對可能升值的無形資產，不宜采用攤銷，只需定期評估它的價值。
2.合理確定無形資產的攤銷期。無形資產的攤銷期限取決于其受益期，而受益期是在無形資產取得時預計的，帶有很大的主觀性。對于沒有任何規定的無形資產，其攤銷期限不得超過10年，這對當前無形資產種類日益復雜、性質特點各異的狀況顯然不能完全適用，也無法真實地反應企業的經營狀況。因此，應根據無形資產的種類，結合多種因素，綜合確定無形資產的攤銷期限。
